Организация оптовой торговли приобрела автомобиль марки "ВАЗ 21047" с оплатой в рассрочку. Стоимость автомобиля составляет 124 200 руб. (в том числе НДС 20 700 руб.). По условиям договора организация оплачивает 30% стоимости при покупке автомобиля, а оставшуюся сумму ежемесячно в течение года равными долями. Срок полезного использования автомобиля для целей бухгалтерского и налогового учета установлен в 4 года на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. Согласно учетной политике организации для целей бухгалтерского и налогового учета амортизация начисляется линейным способом; признание доходов и расходов для целей налогообложения прибыли производится по кассовому методу.

Согласно п.п.4, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, приобретаемый в кредит автомобиль принимается к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств (ОС).

В соответствии с п.п.7, 8 ПБУ 6/01 ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, установленных законодательством РФ).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, затраты организации по приобретению объектов ОС, не требующих монтажа, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Сформированная первоначальная стоимость объектов ОС, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-4 "Приобретение объектов основных средств", в дебет счета 01 "Основные средства".

Сумма НДС, подлежащая уплате продавцу автомобиля, учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную им общую сумму налога на добавленную стоимость на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения.

Налоговые вычеты производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую оплату поставщику. Вычеты сумм налога, предъявленных поставщиками налогоплательщику и уплаченных им при приобретении ОС, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств (п.1 ст.172 НК РФ). В данном случае оплата поставщику производится по частям. На наш взгляд, в данном случае после принятия автомобиля на учет в качестве объекта ОС организация может принимать к вычету НДС по частям, при каждой выплате продавцу, в части, пропорциональной сумме этой выплаты в общей стоимости автомобиля.

Согласно п.17 ПБУ 6/01 стоимость ОС погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено указанным Положением. Начисление амортизации объектов ОС производится одним из способов, указанных в п.18 ПБУ 6/01 и принятых в учетной политике организации. При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. В рассматриваемом случае срок полезного использования автомобиля "ВАЗ 21047" для целей бухгалтерского учета устанавливается на основании Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 <*>. На основании данной Классификации легковые автомобили отнесены к третьей амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 3 до 5 лет включительно), исходя из чего организация установила срок полезного использования автомобиля 4 года.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы амортизации (п.19 ПБУ 6/01).

Начисление амортизации по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п.21 ПБУ 6/01).

Ежемесячно начисленная сумма амортизации ОС отражается в бухгалтерском учете согласно Плану счетов по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу), в данном случае со счетом 44 "Расходы на продажу".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Оприходован приобретенный|      |      |       |   Отгрузочные  |
   |автомобиль               |      |      |       |    документы   |
   |(124 200 — 20 700)       | 08—4 |  60  |103 500|   поставщика   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенному автомобилю| 19—1 |  60  | 20 700|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата 30%   |      |      |       |                |
   |стоимости автомобиля     |      |      |       |Выписка банка по|
   |(124 200 x 30%)          |  60  |  51  | 37 260|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Акт приемки—  |
   |Приобретенный автомобиль |      |      |       |    передачи    |
   |введен в эксплуатацию    |  01  | 08—4 |103 500|основных средств|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |НДС по приобретенному    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |автомобилю в части       |      |      |       | справка—расчет,|
   |оплаченной стоимости     |      |      |       |Выписка банка по|
   |(20 700 x 30%)           |  68  | 19—1 |  6 210|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                    Ежемесячно в течение года                   |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Договор,   |
   |Перечислен ежемесячный   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |платеж продавцу          |      |      |       | справка—расчет,|
   |автомобиля               |      |      |       |Выписка банка по|
   |((124 200 — 37 260) / 12)|  60  |  51  |  7 245|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |НДС по приобретенному    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |автомобилю в части       |      |      |       | справка—расчет,|
   |оплаченной стоимости     |      |      |       |Выписка банка по|
   |((20 700 — 6210) / 12)   |  68  | 19—1 |1 207,5|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             Ежемесячно начиная с месяца, следующего            |
   |           за месяцем ввода автомобиля в эксплуатацию           |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Начислена амортизация по |      |      |       |                |
   |приобретенному автомобилю|      |      |       |                |
   |((103 500 х (100% / 4)) /|      |      |       |  Бухгалтерская |
   | / 12) <**>              |  44  |  02  |  2 156| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Пунктом 1 Постановления Правительства РФ N 1 установлено, что Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная данным Постановлением, может использоваться для целей бухгалтерского учета. <**> Согласно п.1 ст.256 НК РФ в целях налогообложения прибыли легковой автомобиль признается амортизируемым имуществом, стоимость которого погашается посредством амортизации. Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п.1 ст.257 НК РФ). При применении линейного метода для целей налогового учета сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации при применении линейного метода определяется по формуле: (1 / срок полезного использования амортизируемого имущества, выраженный в месяцах) x 100% (п.4 ст.259 НК РФ). Срок полезного использования для налогового учета определяется организацией самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (п.1 ст.258 НК РФ). На основании данной Классификации легковой автомобиль отнесен к третьей амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно), исходя из чего организация установила срок полезного использования 4 года. Таким образом, в данном случае норма амортизации приобретенного автомобиля для целей налогового учета составит 2,083% ((1 / (4 x 12)) x 100%). Соответственно сумма начисленной за один месяц амортизации будет равна 2156 руб. (103 500 x 2,083%). Вместе с тем в соответствии с пп.2 п.3 ст.273 НК РФ при признании доходов и расходов по кассовому методу амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. В данном случае на дату ввода в эксплуатацию автомобиль оплачен не полностью. В связи с этим считаем, что в налоговом учете организация не производит начисление амортизации по приобретенному автомобилю до полной его оплаты. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 30.04.2002 ————