Организация является владельцем акций, эмитентом которых является организация - резидент Республики Беларусь. По результатам распределения прибыли годовым собранием акционеров эмитента, проведенным 01.03.2002, организации причитаются дивиденды за 2001 г. в сумме 10 млн. белорусских рублей. Дивиденды выплачены организации 29.03.2002 через представительство белорусской организации в РФ в сумме 154 209 руб. (в российских рублях по курсу ЦБ РФ на дату выплаты, за минусом удержанного у источника выплаты налога на доходы по ставке 15% - 27 213 руб.).

Дивиденды, полученные по акциям организации - резидента Республики Беларусь, в целях бухгалтерского учета являются для организации операционными доходами как поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Для признания в бухгалтерском учете доходов от участия в уставных капиталах других организаций должны быть одновременно соблюдены условия, определенные в пп."а", "б" и "в" п.12 ПБУ 9/99. При получении доходов в виде дивидендов вышеуказанные условия считаются выполненными на дату вынесения общим собранием акционеров организации - резидента Республики Беларусь решения о выплате дивидендов.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, расчеты по причитающимся организации дивидендам учитываются на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76, субсчет 76-3, и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы".

В данном случае сумма причитающихся организации дивидендов выражена в белорусских рублях, т.е. в иностранной валюте.

В соответствии с п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, стоимость средств в расчетах с юридическими и физическими лицами, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Указанный пересчет в рубли производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте (п.6 ПБУ 3/2000), которой в данном случае является дата признания дохода в виде дивидендов - 01.03.2002 (Приложение к ПБУ 3/2000).

Активы, полученные организацией в счет доходов, приходуются по дебету счетов учета активов (51 "Расчетные счета" и др.) и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

При получении дивидендов в бухгалтерском учете отражается курсовая разница по данной операции, возникающая в результате того, что курс ЦБ РФ на дату выплаты дивидендов отличается от курса на дату принятия к учету дебиторской задолженности по выплате дивидендов. Указанная курсовая разница зачисляется на финансовый результат организации по мере ее принятия к бухгалтерскому учету (п.п.11 - 13 ПБУ 3/2000).

В целях налогообложения прибыли доходы от долевого участия в других организациях признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п.1 ст.250 Налогового кодекса РФ).

Датой получения дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций признается дата подписания сторонами акта приема - передачи имущества (приемки - сдачи работ, услуг) или дата поступления денежных средств (для денежных средств) на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика (пп.1 п.4 ст.271 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены ст.275 НК РФ. Согласно п.1 ст.275 НК РФ если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и ставки, предусмотренной пп.2 п.3 ст.284 НК РФ (15%). При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога на прибыль, исчисленную в соответствии с гл.25 НК РФ, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.

В данном случае устранение двойного налогообложения доходов в виде дивидендов предусмотрено ст.ст.9, 20 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (ратифицировано Федеральным законом от 10.01.1997 N 14-ФЗ).

Таким образом, в данном случае сумма исчисленного в соответствии с гл.25 НК РФ налога на прибыль с полученных организацией доходов в виде дивидендов от организации - резидента Республики Беларусь уменьшается на сумму налога, удержанную с данных доходов в Республике Беларусь.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов начисленные в течение года платежи налога на прибыль отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Уменьшение суммы налога на прибыль, исчисленной в соответствии с гл.25 НК РФ, на сумму налога, удержанную по месту нахождения источника выплаты дохода, на наш взгляд, можно отразить по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           На дату вынесения общим собранием акционеров         |
   |    резидента Республики Беларусь решения о выплате дивидендов  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |                         |      |      |       |     Выписка    |
   |                         |      |      |       |  из протокола  |
   |Отражена сумма           |      |      |       | общего собрания|
   |причитающихся к получению|      |      |       |   акционеров,  |
   |дивидендов (10 000 000 х |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 18,4092 / 1000)        | 76—3 | 91—1 |184 092| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                  На дату получения дивидендов                  |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Поступили на расчетный   |      |      |       |                |
   |счет денежные средства   |      |      |       |                |
   |в счет причитающихся     |      |      |       |Выписка банка по|
   |дивидендов               |  51  | 76—3 |154 209|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена курсовая разница|      |      |       |                |
   |по полученным дивидендам |      |      |       |                |
   |(10 000 000 х (18,4092 — |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |— 18,1422) / 1000) <*>   | 91—2 | 76—3 |  2 670| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог на прибыль|      |      |       |                |
   |с доходов в виде         |      |      |       |                |
   |дивидендов <**>          |      |      |       |                |
   |(10 000 000 х 18,4092 /  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |/ 1000 х 15%)            |  99  |  68  | 27 213| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Засчитана в уплату налога|      |      |       |                |
   |на прибыль сумма налога, |      |      |       |                |
   |выплаченная за пределами |      |      |       |                |
   |РФ (удержанная источником|      |      |       |  Бухгалтерская |
   |выплаты дохода) <**>     |  68  | 76—3 | 27 213|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Для целей налогообложения прибыли расходы в виде отрицательных курсовых разниц, полученных от переоценки имущества и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, включаются в состав внереализационных расходов (пп.5 п.1 ст.265 НК РФ). <**> Данные о доходе в виде дивидендов, полученных от иностранной организации, о сумме исчисленного с них налога на прибыль, а также о сумме налога на доходы в виде дивидендов, выплаченной за пределами РФ и засчитываемой в уплату налога на прибыль на основании специальной декларации, принятой налоговым органом, отражаются в Разделе Б "Расчет налога на прибыль с доходов в виде дивидендов (доходов от долевого участия в иностранных организациях)" Листа 04 декларации по налогу на прибыль организаций, форма которой утверждена Приказом МНС России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542. Порядок заполнения указанного листа приведен в п.10 Инструкции по заполнению Декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585. Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 26.04.2002 ————