Советом директоров организации (ОАО) принято решение об увеличении уставного капитала ОАО на 300 000 руб. путем размещения 1000 дополнительных акций номинальной стоимостью 300 руб. Акции размещаются путем подписки, цена размещения - 320 руб., оплата может производиться как денежными средствами, так и иным имуществом. По итогам выпуска размещены все акции, 900 акций оплачено денежными средствами, а в оплату за 100 акций организация получила материалы, стоимость которых в соответствии с решением совета директоров ОАО составляет 32 000 руб. (соответствует рыночной стоимости материалов, определенной независимым оценщиком). Как отразить в учете указанные операции?

Возможность увеличения акционерным обществом своего уставного капитала путем размещения дополнительных акций предусмотрена ст.28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", а также ст.ст.100, 103 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Решение о таком увеличении принимается общим собранием акционеров или советом директоров (наблюдательным советом) общества, если в соответствии с уставом общества ему предоставлено право принимать данное решение. Решение совета директоров принимается единогласно всеми его членами (п.2 ст.28 Федерального закона N 208-ФЗ).

Решением об увеличении уставного капитала общества путем размещения дополнительных акций должны быть определены количество и тип размещаемых дополнительных акций (в пределах количества объявленных акций этой категории (типа)), способ размещения, цена размещения дополнительных акций, размещаемых посредством подписки, или порядок ее определения, форма оплаты дополнительных акций, размещаемых посредством подписки, а также могут быть определены иные условия размещения (п.4 ст.28 Федерального закона N 208-ФЗ).

Порядок оплаты размещаемых акций установлен ст.34 Федерального закона N 208-ФЗ, в соответствии с которым дополнительные акции, размещаемые путем подписки, размещаются при условии их полной оплаты, которая может производиться денежными средствами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами, либо иными правами, имеющими денежную оценку. Форма оплаты дополнительных акций определяется решением об их размещении.

Согласно п.3 вышеуказанной статьи при оплате дополнительных акций неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится советом директоров (наблюдательным советом) общества в соответствии со ст.77 указанного Федерального закона. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

В бухгалтерском учете получение от акционеров денежных средств и материалов в оплату размещаемых акций отражается на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", и дебету соответственно счетов учета денежных средств и счета 10 "Материалы".

Проведение эмиссии ценных бумаг регулируется гл.5 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг", а также нормативными актами Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг.

Эмиссия дополнительных акций осуществляется в соответствии со Стандартами эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденными Постановлением ФКЦБ России от 17.09.1996 N 19.

В соответствии с п.4.8 Стандартов после регистрации отчета об итогах выпуска дополнительных акций, размещенных путем подписки, в устав акционерного общества вносятся изменения, связанные с увеличением уставного капитала на номинальную стоимость размещенных дополнительных акций, увеличением числа размещенных акций и уменьшением числа объявленных акций соответствующих категорий (типов). Внесение в устав акционерного общества таких изменений и их государственная регистрация осуществляется на основании решения об увеличении уставного капитала путем размещения дополнительных акций и зарегистрированного отчета об итогах выпуска дополнительных акций.

После внесения изменений в устав ОАО в бухгалтерском учете отражается увеличение уставного капитала записью по кредиту счета 80 "Уставный капитал" и дебету счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

В данном случае цена размещения акций превышает их номинальную стоимость. Сумма разницы между ценой размещения и номинальной стоимостью акций является для организации эмиссионным доходом и относится на увеличение добавочного капитала ОАО (п.68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Сумма полученного эмиссионного дохода списывается в кредит счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Для целей налогообложения прибыли стоимость имущества и (или) имущественных прав, полученных в виде взносов (вкладов) в уставный капитал организации (включая эмиссионный доход в виде превышения цены размещения акций над их номинальной стоимостью), не учитывается в составе доходов при определении налоговой базы (пп.3 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ).

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |     Выписка    |
   |                         |      |      |       |  из протокола  |
   |                         |      |      |       |    заседания   |
   |Начислен налог на        |      |      |       |     совета     |
   |операции с ценными       |      |      |       |   директоров,  |
   |бумагами                 |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(300 000 х 0,8%) <*>     | 91—2 |  68  |  2 400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислен налог на      |      |      |       |                |
   |операции с ценными       |      |      |       |Выписка банка по|
   |бумагами                 |  68  |  51  |  2 400|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |                |
   |Получены от акционеров   |      |      |       |    Приходный   |
   |денежные средства в      |      |      |       | кассовый ордер,|
   |оплату размещаемых акций |  50, |      |       |Выписка банка по|
   |(320 х 900)              |  51  | 75—1 |288 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |Приходный ордер,|
   |                         |      |      |       | Акт об оценке  |
   |                         |      |      |       |   материалов,  |
   |Получены от акционеров   |      |      |       |  Акт приемки — |
   |материалы в оплату       |      |      |       |    передачи    |
   |размещаемых акций        |  10  | 75—1 | 32 000|   материалов   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |    справка о   |
   |                         |      |      |       |   регистрации  |
   |Отражено увеличение      |      |      |       |    изменений   |
   |уставного капитала ОАО   | 75—1 |  80  |300 000|     устава     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана сумма разницы    |      |      |       |                |
   |между ценой размещения   |      |      |       |                |
   |акций и их номинальной   |      |      |       |                |
   |стоимостью (900 х 320 +  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |+ 32 0000 — 1000 х 300)  | 75—1 |  83  | 20 000| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Номинальная сумма выпуска ценных бумаг, заявленная эмитентом, является объектом обложения налогом на операции с ценными бумагами по ставке 0,8% в соответствии со ст.ст.2, 3 Закона РФ от 12.12.1991 N 2023-1 "О налоге на операции с ценными бумагами". Плательщик исчисляет сумму налога самостоятельно, исходя из номинальной суммы выпуска и соответствующей налоговой ставки (ст.4 Закона N 2023-1). Сумма налога уплачивается одновременно с представлением документов на регистрацию эмиссии и перечисляется в федеральный бюджет (ст.5 Закона 2023-1). В бухгалтерском учете начисление налога на операции с ценными бумагами отражается (как прочий операционный расход) по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Для целей налогообложения прибыли сумма налога на операции с ценными бумагами, на наш взгляд, включается в состав внереализационных расходов на основании пп.3 п.1 ст.265 НК РФ (как расходы на организацию выпуска, регистрацию ценных бумаг). Поскольку уплата данного налога с производством и реализацией продукции не связана, считаем, что расходы по его уплате для целей налогообложения прибыли не следует включать в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, предусмотренных пп.1 п.1 ст.264 НК РФ). Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 23.04.2002 ————