Строительная организация, осуществляющая работы по договору строительного подряда, заключила со страховой компанией договор страхования строительно - монтажных рисков и ответственности. Договор заключен на весь предполагаемый срок строительства, который составляет 10 месяцев. Страховая премия в сумме 21 600 руб. перечислена страховщику единовременно. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет по методу начисления.

В соответствии с п.1 ст.741 Гражданского кодекса РФ риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком несет подрядчик. Согласно п.1 ст.742 ГК РФ договором строительного подряда может быть предусмотрена обязанность стороны, на которой лежит риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, застраховать соответствующие риски. В этом случае сторона, на которую возлагается обязанность по страхованию, должна предоставить другой стороне доказательства заключения ею договора страхования на условиях, предусмотренных договором строительного подряда, включая данные о страховщике, размере страховой суммы и застрахованных рисках.

Поскольку Гражданский кодекс не устанавливает обязанность подрядчика страховать объект строительства, следовательно, рассматриваемое в данном вопросе страхование строительно - монтажных рисков и ответственности является добровольным.

Правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности организациями - подрядчиками операций, связанных с выполнением договоров подряда на капитальное строительство, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденным Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167. Согласно п.14 ПБУ 2/94 порядок применения подрядчиком данного ПБУ определяется Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ. Указанные Рекомендации были утверждены Минстроем России 04.12.1995 N БЕ-11-260/7. Однако в настоящее время их действие прекращено на основании Письма Госстроя России от 09.11.2001 N НМ-6128/7. Таким образом, ПБУ 2/94 применяется без учета вышеназванных Методических рекомендаций.

Согласно п.11 ПБУ 2/94 затраты подрядчика складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство. Затраты формируются по каждому объекту в течение всего периода строительства, то есть с начала исполнения договора на строительство до времени его завершения и передачи застройщику.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, учет затрат по выполнению строительно - монтажных работ ведется организациями - подрядчиками на счете 20 "Основное производство".

Расходы по страхованию строительных рисков, производимые подрядной организацией в соответствии с договором строительного подряда, являются для нее расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость выполненных строительных работ (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина от 06.05.1999 N 33н).

Для учета расчетов по добровольному имущественному страхованию Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 76, субсчет 76-1, в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или других источников страховых платежей. Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76, субсчет 76-1, в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В соответствии с п.18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности), при соблюдении условий, указанных в п.16 ПБУ 10/99.

Поскольку в рассматриваемой ситуации перечисление страховых платежей произведено организацией в отчетном периоде за последующие 10 месяцев, считаем, что они отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, и Планом счетов с использованием счета 97 "Расходы будущих периодов" и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.

В данном случае расходы по страхованию строительно - монтажных рисков и ответственности списываются подрядной организацией со счета 97 ежемесячно равными долями в дебет счета 20 "Основное производство".

В отчете о прибылях и убытках произведенные расходы признаются с учетом их связи с полученными доходами (п.19 ПБУ 10/99), то есть в рассматриваемой ситуации в том отчетном периоде, когда объект строительства будет принят заказчиком.

В целях налогообложения прибыли расходы на добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно - монтажных работ, являются расходами, связанными с производством и реализацией, в соответствии с пп.5 п.1 ст.253 и пп.4 п.1 ст.263 Налогового кодекса РФ. При этом согласно п.3 ст.263 НК РФ указанные расходы включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен ст.272 НК РФ, на основании п.6 которой в случае если срок действия договора добровольного страхования приходится на несколько налоговых периодов и по условию договора страхования страховой платеж уплачен единовременно, то расходы по страхованию признаются в налоговом учете равномерно в течение срока действия договора. Согласно ст.318 НК РФ признанные в налоговом учете в отчетном (налоговом) периоде расходы по страхованию являются косвенными расходами, которые в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Перечислена страховая    |      |      |       |Выписка банка по|
   |премия страховой компании| 76—1 |  51  | 21 600|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Расходы по страхованию   |      |      |       |Страховой полис,|
   |отражены в составе       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |расходов будущих периодов|  97  | 76—1 | 21 600|     справка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |    Ежемесячно в течение срока действия договора страхования    |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Признаны в учете расходы |      |      |       |                |
   |по страхованию,          |      |      |       |Страховой полис,|
   |относящиеся к текущему   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |месяцу (21 600 / 10)     |  20  |  97  |  2 160| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 12.04.2002 ————