Производственная организация заключила договор комиссии с индивидуальным предпринимателем, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, на закупку для организации сырья на сумму 36 000 руб. (включая НДС). Денежные средства в счет исполнения договора комиссии в полном объеме выданы индивидуальному предпринимателю из кассы организации. Комиссионное вознаграждение составляет 1800 руб. (включая НДС 300 руб.), которое выплачивается в наличной форме из кассы организации после представления индивидуальным предпринимателем отчета. Согласно представленному отчету индивидуальный предприниматель приобрел сырье за 36 000 руб. (включая НДС 6000 руб.). Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

В соответствии с п.1 ст.990 Гражданского кодекса РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Выдача денежных средств индивидуальному предпринимателю (комиссионеру) для приобретения сырья на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, отражается в учете организации по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на отдельном субсчете, например 76-5 "Расчеты с комиссионером", в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса".

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ст.999 ГК РФ). На основании представленных индивидуальным предпринимателем документов организация принимает к учету приобретенное сырье.

Согласно п.п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материально - производственные запасы, в том числе сырье, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении сырья за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Оприходование сырья отражается в бухгалтерском учете организации на основании Инструкции по применению Плана счетов по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции в данном случае с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с комиссионером".

В рассматриваемом случае фактическими затратами на приобретение сырья является сумма, уплачиваемая поставщику сырья, а также комиссионное вознаграждение, уплачиваемое индивидуальному предпринимателю, через которого приобретено данное сырье (п.6 ПБУ 5/01).

Суммы НДС по приобретенному сырью и комиссионному вознаграждению отражаются по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с комиссионером".

Уплаченные организацией суммы НДС, предъявленные индивидуальным предпринимателем по сырью, приобретенному им по договору комиссии, и комиссионному вознаграждению подлежат налоговому вычету (пп.1 п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ). Порядок применения налоговых вычетов установлен ст.172 НК РФ. Принятые к вычету суммы НДС отражаются по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" <*>.

С вознаграждения, выплачиваемого индивидуальному предпринимателю за оказанные услуги по договору комиссии, организация не удерживает налог на доходы физических лиц (п.2 ст.226, ст.227 НК РФ) при условии предъявления индивидуальным предпринимателем организации (налоговому агенту) документов, подтверждающих его государственную регистрацию в качестве предпринимателя без образования юридического лица и постановку на учет в налоговом органе (п.2 ст.230 НК РФ).

Вознаграждение, выплачиваемое индивидуальному предпринимателю не признается для организации объектом налогообложения по единому социальному налогу (п.1 ст.236 НК РФ) и по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Выплата вознаграждения индивидуальному предпринимателю за оказанные услуги по договору комиссии отражается в бухгалтерском учете организации по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с комиссионером" в корреспонденции с кредитом счета 50 "Касса".

Согласно ст.ст.348, 349 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются налогоплательщиками налога с продаж, если они реализуют физическим лицам товары (работы, услуги) на территории того субъекта Российской Федерации, в котором установлен указанный налог. В рассматриваемом случае индивидуальный предприниматель оказывает услугу организации, следовательно, выплачиваемое комиссионное вознаграждение не включает налог с продаж.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выданы денежные средства |      |      |       |     Договор    |
   |индивидуальному          |      |      |       |    комиссии,   |
   |предпринимателю для      |      |      |       |    Расходный   |
   |приобретения сырья       | 76—5 |  50  | 36 000| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принято к учету сырье,   |      |      |       |     Отчет      |
   |приобретенное            |      |      |       |  комиссионера, |
   |индивидуальным           |      |      |       |    Накладная,  |
   |предпринимателем         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((36000 — 6000) + (1800 —|      |      |       | справка—расчет,|
   |— 300))                  | 10—1 | 76—5 | 31 500| Приходный ордер|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенному сырью     |  19  | 76—5 |  6 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС с     |      |      |       |                |
   |комиссионного            |      |      |       |                |
   |вознаграждения           |  19  | 76—5 |    300|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС по сырью             |  68  |  19  |  6 000|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выдано индивидуальному   |      |      |       |                |
   |предпринимателю          |      |      |       |                |
   |комиссионное             |      |      |       |   Расходный    |
   |вознаграждение           | 76—5 |  50  |  1 800| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС по комиссионному     |      |      |       |                |
   |вознаграждению           |  68  |  19  |    300|  Счет—фактура  |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> В соответствии с п.5 Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 "О применении счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость" основанием у организации для принятия НДС к вычету по приобретенному сырью через индивидуального предпринимателя является счет - фактура, полученный от предпринимателя. Данный счет - фактура выставляется индивидуальным предпринимателем организации с отражением показателей из счета - фактуры, выставленного поставщиком сырья индивидуальному предпринимателю. Согласно вышеназванному пункту Письма индивидуальный предприниматель в счете - фактуре, в котором указывается стоимость сырья, может указать отдельной строкой комиссионное вознаграждение и соответствующую ему сумму НДС. При выставлении счета - фактуры индивидуальным предпринимателем счет - фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя (п.6 ст.169 НК РФ). Н.А.Якимкина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 10.04.2002 ————