По распоряжению руководителя производственной организации работник аппарата управления направлен в служебную командировку сроком на 4 дня. Для оплаты командировочных расходов работнику выдана расчетная корпоративная карта. По возвращении из командировки работником представлен авансовый отчет с приложением авиабилетов на сумму 2600 руб. и квитанции банкомата о снятии наличными 5000 руб. Согласно заявлению работника оплаченный им счет гостиницы на сумму 2000 руб. утерян. Суточные выплачиваются организацией в пределах установленных законодательством норм. Авансовый отчет работника утвержден руководителем организации. Учетная стоимость корпоративной карты составляет 130 руб. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются по методу начисления.

Согласно п.3.2 Положения о порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществления расчетов по операциям, совершаемым с их использованием, утвержденного Центральным банком РФ 09.04.1998 N 23-П, расчетная корпоративная карта - это банковская карта, использование которой позволяет держателю, уполномоченному юридическим лицом, распоряжаться денежными средствами, находящимися на счете юридического лица в пределах расходного лимита, установленного эмитентом в соответствии с условиями договора с клиентом, согласно перечню разрешенных операций (п.4.6 вышеназванного Положения).

Поскольку посредством указанной банковской карты осуществляется снятие (списание) денежных средств с расчетного счета организации, считаем, что наличие и движение банковских карт отражается в бухгалтерском учете организации с использованием субсчета 50-3 "Денежные документы" счета 50 "Касса", предназначенного Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для учета денежных документов. Денежные документы учитываются на указанном счете в сумме фактических затрат на приобретение. Выдача банковской карты работнику отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и кредиту счета 50, субсчет 50-3, как выдача под отчет денежного документа.

В соответствии с пп.1 п.4.6 Положения, утвержденного Центральным банком РФ 09.04.1998 N 23-П, с использованием корпоративных карт может осуществляться получение наличных денежных средств в валюте Российской Федерации для оплаты расходов, связанных с командированием работников соответствующих юридических лиц в пределах Российской Федерации. При этом средства, списанные со счета юридического лица в результате совершения указанных операций, считаются выданными юридическим лицом под отчет держателю корпоративной карты.

Следовательно, на списанную со счета организации сумму в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Согласно Инструкции по применению Плана счетов на израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации определено, что в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

На основании п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по командировке работника, связанной с производственной деятельностью организации, являются расходами по обычным видам деятельности. Согласно Инструкции по применению Плана счетов расходы по командировке работника аппарата управления отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

В целях налогообложения прибыли расходы на командировки (в частности: на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения; суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации) относятся согласно пп.12 п.1 ст.264 Налогового кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Датой осуществления указанных расходов при методе начисления признается дата утверждения авансового отчета командированного работника (пп.4 п.7 ст.272 НК РФ).

Обращаем внимание на то, что в соответствии с п.1 ст.252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. При этом под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Поскольку в рассматриваемой ситуации командированным работником не представлен счет гостиницы, расходы по найму жилого помещения не могут быть признаны при исчислении налога на прибыль организаций.

В соответствии с п.7 ст.171 Налогового кодекса организация вправе принять к вычету суммы НДС, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, расходам на наем жилого помещения), принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В данном случае при исчислении налога на прибыль не учитываются расходы по найму жилья, следовательно, исчисление НДС по расчетной налоговой ставке 16,67 процента производится только исходя из стоимости авиабилетов. Исчисленная сумма НДС отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Принятая к вычету сумма НДС списывается со счета 19 в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выдана работнику под     |      |      |       |  Журнал учета  |
   |отчет расчетная          |      |      |       | приема и выдачи|
   |корпоративная карта      |  71  | 50—3 |    130| расчетной карты|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списаны с расчетного     |      |      |       |                |
   |счета денежные средства, |      |      |       |                |
   |снятые работником по     |      |      |       |Выписка банка по|
   |корпоративной карте      |  71  |  51  |  5 000|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |             На дату утверждения авансового отчета              |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Сдана работником в кассу |      |      |       |  Журнал учета  |
   |расчетная корпоративная  |      |      |       | приема и выдачи|
   |карта                    | 50—3 |  71  |    130| расчетной карты|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы по      |      |      |       |Авансовый отчет,|
   |оплате суточных          |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(100 х 4) <*>            |  26  |  71  |    400| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выделена сумма НДС со    |      |      |       |Авансовый отчет,|
   |стоимости авиабилетов    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2600 х 16,67%)          |  19  |  71  |    433| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражены расходы на      |      |      |       |                |
   |проезд к месту           |      |      |       |Авансовый отчет,|
   |командировки и обратно   |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(2600 — 433)             |  26  |  71  |  2 167| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |    Заявление   |
   |                         |      |      |       |    работника,  |
   |Отражены расходы по      |      |      |       |Авансовый отчет,|
   |найму жилого помещения   |      |      |       |    Налоговая   |
   |<**>                     |  26  |  71  |  2 000|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС, выделенная со       |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |стоимости авиабилетов    |  68  |  19  |    433|     справка    |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Норма расходов по оплате суточных установлена Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", и составляет 100 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации. <**> Не подтвержденные документально расходы работника по найму жилого помещения включаются в доход работника, подлежащий обложению налогом на доходы физических лиц по налоговой ставке 13% (п.3 ст.217, ст.224 НК РФ). Удержание начисленной суммы налога производится организацией за счет любых денежных средств, выплачиваемых работнику (п.4 ст.226 НК РФ), например при выплате очередной заработной платы. Поскольку, как сказано выше, указанные расходы не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде, то они не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу (п.3 ст.236 НК РФ), а следовательно, с них не начисляются и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). В.А.Остояч Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 08.04.2002 ————