Организация является владельцем 100 бездокументарных акций ОАО номинальной стоимостью 1000 руб., приобретенных за 110 000 руб. (1100 руб. за 1 акцию). Эмитентом был увеличен уставный капитал за счет имущества ОАО путем увеличения номинальной стоимости акций. В результате организация получила 100 акций номинальной стоимостью 1500 руб. Полученные акции на организованном рынке ценных бумаг не обращаются, данные об их рыночной стоимости отсутствуют. Из полученных акций 50 были проданы по цене, равной их номинальной стоимости. Как учесть указанные операции?

Инвестиции в акции других организаций относятся к финансовым вложениям, которые принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора (п.п.43, 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Информация и наличии о движении инвестиций в акции других организаций отражается в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-1 "Паи и акции".

Уставный капитал ОАО - эмитента принадлежащих организации акций может быть увеличен за счет имущества ОАО путем увеличения номинальной стоимости акций (п.п.1, 5 ст.28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

При увеличении эмитентом акций своего уставного капитала путем увеличения номинальной стоимости акций им производится эмиссия новых акций большей номинальной стоимости, которые размещаются путем конвертации (обмена) на находящиеся у организации акции меньшей номинальной стоимости (п.6.1.3 Стандартов эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденных Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 17.09.1996 N 19).

То есть фактически принадлежащие организации акции погашаются, а она получает взамен акции большей номинальной стоимости. В бухгалтерском учете такая операция, на наш взгляд, должна отражаться как списание с баланса (погашение) акций меньшей номинальной стоимости и принятие к учету акций большей номинальной стоимости. При этом полученные в результате конвертации акции принимаются к учету в сумме фактических затрат для организации - инвестора, т.е. по стоимости приобретения переданных взамен акций меньшей номинальной стоимости (а не по номинальной стоимости полученных акций).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58 "Финансовые вложения", отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 58 "Финансовые вложения". При этом погашение ценных бумаг в результате их конвертации, на наш взгляд, можно отразить по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", и дебету счета учета расчетов с эмитентом, например счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Получение акций большей номинальной стоимости отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 58, субсчет 58-1, в корреспонденции со счетам 76.

Для целей налогообложения прибыли разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных акционерами взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе) не учитывается при определении налоговой базы (пп.16 п.1 ст.251 Налогового кодекса РФ).

В рассматриваемой ситуации часть полученных организацией акций продана по цене, равной их номинальной стоимости. Выручка (поступления) от продажи акций сторонних организаций является для организации операционным доходом (п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) как поступления от продажи иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров. Согласно п.16 ПБУ 9/99 указанные поступления признаются в бухгалтерском учете при наличии условий, предусмотренных п.12 ПБУ 9/99.

Для целей налогообложения прибыли особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст.280 НК РФ. Согласно п.7 ст.280 НК РФ налогоплательщик - акционер, реализующий акции, полученные им при увеличении уставного капитала акционерного общества, определяет доход как разницу между ценой реализации и первоначально оплаченной стоимостью акции, скорректированной с учетом изменения количества акций в результате увеличения уставного капитала.

В соответствии с п.8 ст.280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, определяется налогоплательщиком (не являющимся профессиональным участником рынка ценных бумаг) отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. В данном случае налоговая база по данной операции составит сумму 20 000 руб. (75 000 руб. - - 55 000 руб.)

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Списана балансовая       |      |      |       |                |
   |стоимость акций,         |      |      |       |                |
   |заменяемых на акции      |      |      |       |                |
   |большей номинальной      |      |      |       |                |
   |стоимости в связи с      |      |      |       |     Выписка    |
   |увеличением их эмитентом |      |      |       |   из реестра   |
   |уставного капитала       | 91—2 | 58—1 |110 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Погашены акции,          |      |      |       |                |
   |сконвертированные в акции|      |      |       |     Выписка    |
   |большей номинальной      |      |      |       |   из реестра   |
   |стоимости                |  76  | 91—2 |110 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Приняты к учету акции    |      |      |       |                |
   |большей номинальной      |      |      |       |     Выписка    |
   |стоимости, полученные при|      |      |       |   из реестра   |
   |конвертации              | 58—1 |  76  |110 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена продажа 50 акций|      |      |       |     Договор    |
   |большей номинальной      |      |      |       | купли—продажи, |
   |стоимости, полученных при|      |      |       |     Выписка    |
   |конвертации              |      |      |       |   из реестра   |
   |(50 х 1500)              |  76  | 91—1 | 75 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |                         |      |      |       |     справка,   |
   |Списана балансовая       |      |      |       |     Выписка    |
   |стоимость проданных акций|      |      |       |   из реестра   |
   |(50 х 1100)              | 91—2 | 58—1 | 55 000|   акционеров   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Получены от покупателя   |      |      |       |                |
   |денежные средства за     |      |      |       |Выписка банка по|
   |проданные акции          |  51  |  76  | 75 000|расчетному счету|
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

Ю.С.Орлова Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 05.04.2002 ————