Строительная организация приобрела для своего рабочего (электросварщика ручной сварки), комплект спецодежды стоимостью 1800 руб., в том числе НДС 300 руб. В этом же месяце спецодежда выдана работнику. Типовыми отраслевыми нормами предусмотрена выдача электросварщикам данной спецодежды на один год. Через 8 месяцев работник уволился. При увольнении работник выкупает комплект спецодежды по согласованной стоимости 630 руб. (включая НДС и налог с продаж). Указанная сумма внесена работником в кассу организации. Ставка налога с продаж в регионе составляет 5%.

В соответствии со ст.ст.212, 221 Трудового кодекса Российской Федерации работодатель обязан обеспечить приобретение и выдачу за счет собственных средств специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств в соответствии с установленными нормами работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.

Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены Постановлением Минтруда России от 18.11.1998 N 51.

Поскольку в данном случае типовыми отраслевыми нормами предусмотрена выдача комплекта спецодежды на один год, считаем, что и срок его полезного использования также будет составлять один год. В таком случае согласно п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, приобретенный комплект спецодежды принимается к бухгалтерскому учету в составе материально - производственных запасов (МПЗ).

Согласно п.5 ПБУ 5/01 МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации).

Для обобщения информации о наличии и движении инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей и других средств труда, которые включаются в состав средств в обороте, Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предназначен счет 10 "Материалы", субсчет 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности". Приобретение комплекта спецодежды отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сумма НДС по приобретенному комплекту спецодежды отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Сумму НДС, уплаченную поставщику комплекта спецодежды на основании пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ, организация имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату поставщику. Принятая к вычету сумма НДС отражается по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами. В данном случае списание стоимости спецодежды на затраты производства отражается в момент выдачи ее работнику.

В рассматриваемой ситуации при увольнении работник выкупает выданный ему комплект спецодежды.

Поступления от продажи работнику комплекта спецодежды являются для организации операционными доходами, как поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров (п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов операционные доходы учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". При признании в бухгалтерском учете, доход от продажи работнику комплекта спецодежды отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции с дебетом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", который предназначен Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами.

В данном случае стоимость продаваемого работнику комплекта спецодежды уже списана на затраты производства, следовательно, у организации помимо налоговых обязательств не возникает других расходов, связанных с продажей комплекта спецодежды.

В соответствии с п.2 ст.348 и ст.349 НК РФ объектом налогообложения по налогу с продаж признаются операции по реализации организациями физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории того субъекта Российской Федерации, в котором установлен данный налог. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в том случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт (ст.349 НК РФ). Таким образом, в рассматриваемом случае при продаже комплекта спецодежды физическому лицу (работнику), расчеты за который производятся в наличной форме, у организации возникает объект налогообложения по налогу с продаж.

Сумма налога с продаж, подлежащая уплате в бюджет, отражается в данном случае по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Реализация товаров на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость на основании пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ. В соответствии с п.1 ст.154 НК РФ налоговая база определяется как стоимость этой продукции, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, без включения в них НДС и налога с продаж. Налогообложение в данном случае производится по налоговой ставке 20% согласно п.3 ст.164 НК РФ.

Сумма НДС, начисленная при продаже комплекта спецодежды работнику, отражается в учете согласно Инструкции по применению Плана счетов по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции в данном случае со счетом 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   |   Содержание операций   |Дебет |Кредит| Сумма,|   Первичный    |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |   Отгрузочные  |
   |                         |      |      |       |    документы   |
   |Принят к учету           |      |      |       |    поставщика, |
   |приобретенный комплект   |      |      |       |    Приходный   |
   |спецодежды               | 10—9 |  60  |  1 500|      ордер     |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Отражена сумма НДС по    |      |      |       |                |
   |приобретенному комплекту |      |      |       |                |
   |спецодежды               |  19  |  60  |    300|  Счет—фактура  |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Произведена оплата       |      |      |       |Выписка банка по|
   |поставщику спецодежды    |  60  |  51  |  1 800|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Принята к вычету сумма   |      |      |       |                |
   |НДС по оприходованному   |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |и оплаченному комплекту  |      |      |       |Выписка банка по|
   |спецодежды               |  68  |  19  |    300|расчетному счету|
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       | Личная карточка|
   |                         |      |      |       |  учета выдачи  |
   |                         |      |      |       |    средств     |
   |                         |      |      |       | индивидуальной |
   |                         |      |      |       |     защиты,    |
   |Отражена выдача комплекта|      |      |       |    Ведомость   |
   |спецодежды работнику     |      |      |       |  учета выдачи  |
   |(электросварщику) <*>    |  20  | 10—9 |  1 500|   спецодежды   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |           Выкуп спецодежды увольняющимся работником            |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Отражена задолженность   |      |      |       |                |
   |работника за выкупаемый  |      |      |       |                |
   |комплект спецодежды <**> |  73  | 91—1 |    630|    Накладная   |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен налог с продаж  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(630 / 105 x 5)          | 91—2 |  68  |     30| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |                         |      |      |       |  Счет—фактура, |
   |Начислен НДС к уплате    |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |((630 — 30) / 120 x 20)  | 91—2 |  68  |    100| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Погашена задолженность   |      |      |       |                |
   |работником за выкупаемый |      |      |       |    Приходный   |
   |им комплект спецодежды   | 50—1 |  73  |    630| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   | Бухгалтерские записи на последнее число отчетного месяца <***> |
   +—————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————+
   |Списано сальдо прочих    |      |      |       |                |
   |доходов и расходов       |      |      |       |                |
   |(заключительными         |      |      |       |                |
   |оборотами отчетного      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |месяца)                  | 91—9 |  99  |    500| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> При выдаче спецодежды работникам с целью ее надлежащего учета и контроля организация заполняет ведомость учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений по форме N МБ-7, утвержденную Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а. Отметки о выдаче делают также в личной карточке работника, образец которой приведен в Приложении к Правилам обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты, утвержденным Постановлением Минтруда России N 51. Согласно пп.3 п.1 ст.254 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение спецодежды для работников включаются в состав материальных расходов, которые на основании п.1 ст.318 НК РФ являются косвенными расходами. В соответствии с п.2 ст.318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода. <**> При выкупе увольняющимся работником выданного ему комплекта спецодежды на основании накладной на отпуск спецодежды в личной карточке учета выдачи средств индивидуальной защиты, а также в ведомости учета выдачи спецодежды делаются соответствующие записи о выбытии указанного комплекта одежды. В целях налогообложения прибыли поступление от продажи увольняющемуся работнику комплекта спецодежды включается в состав доходов от реализации в соответствии с п.п.1, 2 ст.249 НК РФ. При этом при определении дохода из него исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров, в данном случае сумма НДС и налога с продаж (п.1 ст.248 НК РФ). <***> Без учета других хозяйственных операций. А.Б.Калинин Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 02.04.2002 ————