Согласно авторскому договору издательство передает автору научного труда 20 бесплатных авторских экземпляров книги. Авторский гонорар составляет 15 000 руб. Общеиздательская себестоимость одного экземпляра 30 руб. Отпускная цена книги 55 руб. (в т.ч. НДС 5 руб.). Как отразить в учете расчеты с автором?

Выплата авторского гонорара и передача автору бесплатных авторских экземпляров являются обязанностью издательства по условиям заключенного авторского договора, следовательно, расходы на выплату авторского гонорара и себестоимость авторских экземпляров являются расходами по обычным видам деятельности издательства (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Расходы на выплату авторского гонорара являются прямыми расходами на издание в соответствии с п.1.2.6 Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях издательской деятельности, утвержденной Приказом Мининформпечати России от 28.12.1993 N 259 <*>. Начисление авторского гонорара отражается по дебету счета 20 "Основное производство" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (согласно п.3.2.1 Инструкции, а также Плану счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций, утвержденному Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Для расчетов с авторами можно открыть отдельный субсчет, например 76-5 "Расчеты с авторами и художниками". Выплата авторского гонорара отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-5 "Расчеты с авторами и художниками", в корреспонденции со счетом 50 "Касса".

Бесплатные авторские экземпляры передаются автору после получения тиража издания от полиграфического предприятия. Получение тиража, согласно п.3.3.2 Инструкции, а также Плану счетов, отражается по дебету счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" на сумму общеиздательской себестоимости полученного тиража, которая к моменту получения тиража должна быть уже полностью сформированной. Так как по договору 20 экземпляров книги передаются автору бесплатно, то их выбытие следовало бы учитывать как безвозмездную передачу, т.е. отражать их стоимость по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" как операционные расходы (п.11 ПБУ 10/99). Однако, так как данные расходы обеспечивают получение доходов от обычных видов деятельности, поскольку являются одним из обязательств издательства по авторскому договору, то считаем, что их надо учитывать на счете 90 "Продажи", отражая по дебету субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция".

Расходы на продажу в соответствии с п.3.2.10 Инструкции и Планом счетов ежемесячно относят в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж". Расходы на продажу вместе с общеиздательской себестоимостью определяют полную себестоимость издания. Таким образом, стоимость бесплатных авторских экземпляров включается в полную издательскую себестоимость издания.

Согласно пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации передача автору авторских экземпляров признается реализацией в целях налогообложения НДС как передача права собственности на безвозмездной основе. Налоговая база рассчитывается исходя из цен, определенных в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ, без налога на добавленную стоимость и налога с продаж. В данном случае налоговую базу можно исчислить исходя из отпускной издательской цены книги без учета НДС. В соответствии с пп.3 п.2 ст.164 НК РФ при реализации научной книжной продукции налогообложение НДС производится по ставке 10%.

Сумма начисленного НДС согласно Плану счетов отражается в бухгалтерском учете записью по кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и дебету счета 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость".

В отношении налогообложения доходов автора отметим, что авторский гонорар является доходом, признаваемым объектом обложения налогом на доходы физических лиц (ст.209 НК РФ). Получение автором бесплатных экземпляров издания признается получением дохода от организации в натуральной форме, подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц (п.1 ст.211 НК РФ). Налоговая база определяется как стоимость экземпляров издания, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст.40 НК РФ. В данном случае налоговая база также может определяться исходя из отпускных цен издательства.

Согласно п.1 ст.226 НК РФ российские организации, от которых налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.224 НК РФ. В данном случае налог удерживается из суммы авторского гонорара в соответствии с п.4 ст.226 НК РФ.

При исчислении налоговой базы налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения за создание научных трудов, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в размере 20% от суммы начисленного дохода (п.3 ст.221 НК РФ). Для предоставления автору профессионального налогового вычета требуется его письменное заявление с просьбой предоставить ему профессиональный налоговый вычет.

Выплата авторского гонорара признается объектом обложения единым социальным налогом (п.1 ст.236 НК РФ). На основании п.5 ст.237 НК РФ сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы в части, касающейся авторского договора, определяется в соответствии со ст.210 НК РФ с учетом расходов, предусмотренных п.3 ст.221 НК РФ. Согласно п.3 ст.238 НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации) не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по авторским договорам. Ставка налога, в соответствии с п.1 ст.241 и п.3 ст.238 НК РФ, составляет 31,6% (при условии, если налоговая база нарастающим итогом с начала года на данного автора не превысила 100 000 руб.).

Передача автору бесплатных авторских экземпляров не признается объектом налогообложения ЕСН на основании п.3 ст.236 НК РФ, так как их стоимость согласно п.16 ст.270 НК РФ не учитывается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

     
   ——————————————————————————T——————T——————T———————T————————————————¬
   | Содержание операций     |Дебет |Кредит| Сумма,|    Первичный   |
   |                         |      |      |  руб. |    документ    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен авторский       |      |      |       |    Авторский   |
   |гонорар                  |  20  | 76—5 | 15 000|     договор    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен ЕСН с сумм      |      |      |       |                |
   |авторского гонорара (с   |      |      |       |                |
   |учетом взносов на        |      |      |       |                |
   |обязательное пенсионное  |      |      |       |                |
   |страхование              |      |      |       |                |
   |((15 000 — 15 000 х      |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 20%) х 31,6%)          |  20  |  69  |  3 792| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Переданы автору          |      |      |       |                |
   |бесплатные авторские     |      |      |       |    Накладная,  |
   |экземпляры               |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |(30 х 20)                |  44  |  43  |    600| справка—расчет |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Удержан из авторского    |      |      |       |                |
   |гонорара налог на доходы |      |      |       |                |
   |((15 000 + 55 х 20 —     |      |      |       |                |
   |— (15 000 + 55 х 20) х   |      |      |       |    Налоговая   |
   |х 20%) х 13%)            | 76—5 |  68  |  1 674|    карточка    |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Выплачен авторский       |      |      |       |                |
   |гонорар                  |      |      |       |    Расходный   |
   |(15 000 — 1674)          | 76—5 |  50  | 13 326| кассовый ордер |
   +—————————————————————————+——————+——————+———————+————————————————+
   |Начислен НДС со стоимости|      |      |       |                |
   |бесплатных авторских     |      |      |       |                |
   |экземпляров              |      |      |       |                |
   |((55 — 5) х 20 / 110% х  |      |      |       |  Бухгалтерская |
   |х 10%)                   | 90—2 |  68  |     91| справка—расчет |
   L—————————————————————————+——————+——————+———————+—————————————————
   

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Инструкция фактически утратила силу в связи с вступлением в силу гл.25 НК РФ, однако в части, регулирующей бухгалтерский учет, ее можно применять с учетом действующего Плана счетов. М.В.Скурихина Центр исследований проблем налогообложения и бухгалтерского учета 02.04.2002 ————