Вопрос: 1. Просим разъяснить порядок расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества организации (обособленного подразделения организации) в целях исчисления налога на имущество в случае создания организации (обособленного подразделения) после начала календарного года либо ликвидации (реорганизации) до конца календарного года?

2. Каков порядок обложения налогом на имущество организаций учитываемого на балансе лизингодателя имущества в случаях:

- изначального принятия к бухгалтерскому учету указанного имущества в качестве доходных вложений в материальные ценности;

- если имущество, ранее находившееся на балансе данной организации в качестве объекта основных средств, было списано с ее баланса в результате выбытия и вторично принято на баланс в качестве доходных вложений в материальные ценности;

- изначального принятия к бухгалтерскому учету указанного имущества в качестве основных средств и сдачи его в аренду по договору лизинга в связи с изменением финансово-хозяйственной деятельности организации?

Ответ:

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 30 декабря 2004 г. N 03-06-01-02/26

В связи с запросом по вопросу применения отдельных положений гл.30 "Налог на имущество организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Минфин России сообщает.

1. Пунктом 1 ст.374 Кодекса определено, что объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При этом п.1 ст.375 Кодекса установлено, что налоговая база по данному налогу определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Согласно п.4 ст.376 Кодекса среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

В данном случае необходимо учитывать, что гл.30 Кодекса не предусмотрен особый порядок расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества для организаций (или их обособленных подразделений), созданных или ликвидированных в течение налогового (отчетного) периода. На основании этого при определении среднегодовой (средней) стоимости имущества применяется общий порядок, содержащийся в п.4 ст.376 Кодекса, с учетом положений ст.379 Кодекса.

Статьей 379 Кодекса установлено, что налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, первое полугодие и 9 месяцев календарного года.

Учитывая, что налоговой базой по налогу на имущество является среднегодовая (т.е. средняя за календарный год, а не средняя за период деятельности организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс) стоимость имущества организации, то при ее определении, а также при определении средней стоимости имущества должно учитываться общее количество месяцев в календарном году, а также в соответствующем отчетном периоде (т.е. квартале, полугодии и 9 месяцах календарного года).

Аналогичный порядок определения среднегодовой (средней) стоимости применяется при снятии или постановке на баланс организации в течение налогового (отчетного) периода имущества, по которому налоговая база в соответствии с п.1 ст.376 Кодекса определяется отдельно.

Как следует из положений п.4 ст.376 Кодекса, основанием для определения налоговой базы (среднегодовой стоимости) по налогу на имущество организаций и начисления налога является наличие на балансе организации имущества, признаваемого объектом налогообложения в соответствии со ст.374 Кодекса, по состоянию на 1-е число каждого месяца налогового периода и 1-е число следующего за налоговым периодом месяца.

В данном случае необходимо учитывать, что заложенный в гл.30 Кодекса порядок определения налоговой базы не предусматривает возможности учета остаточной стоимости имущества по состоянию на 1 декабря прошедшего календарного года, поскольку понятие "среднегодовая стоимость имущества", как отмечалось выше, изначально предполагает, что это средняя стоимость имущества за календарный год, а не за период деятельности организации (например, с 1 декабря 2004 г. по 31 декабря 2005 г. включительно). Кроме того, включение в расчет налоговой базы данных по состоянию на 1 декабря прошедшего календарного года делает для налогоплательщиков невозможным заполнение соответствующих форм налоговой декларации по налогу на имущество организаций.

При этом необходимо учитывать, что установленный гл.30 Кодекса порядок определения налоговой базы учитывает основное требование ст.55 Кодекса, т.е. период времени фактического нахождения имущества на балансе организации.

2. Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется Приказами Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждений Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств". В соответствии с указанными документами для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 "Основные средства".

При этом, исходя из требований вышеназванных документов Минфина России, в случае принятия организацией изначально к бухгалтерскому учету материально-вещественных ценностей, отвечающих требованиям признания их основными средствами (здания, сооружения, иное имущество), но предназначенных не для использования их непосредственно в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, а для предоставления организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, указанные объекты рассматриваются в качестве доходных вложений в материальные ценности и учитываются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Учитывая требование п.1 ст.374 Кодекса, имущество, учтенное организацией в качестве доходных вложений в материальные ценности, не рассматривается в качестве объекта налогообложения налогом на имущество организаций до его перевода в состав основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При этом необходимо учитывать, что в случае если в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета имущество организацией было принято на баланс в качестве объекта основного средства (счет 01 "Основные средства") и впоследствии было передано другой организации за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, то перевод указанного имущества на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" указанными выше документами Минфина России не предусмотрен, в связи с чем оно подлежит включению в объект налогообложения налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Заместитель Министра финансов

Российской Федерации

С.Д.ШАТАЛОВ

30.12.2004

————