Вопрос: Организация в прошлом году приобрела лицензию на осуществление определенного вида деятельности сроком на 2 года, при этом в учете отражена только оплата данной лицензии без ее оприходования. То есть расходы, связанные с получением лицензии, учтены по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", но не отнесены на счет 04 "Нематериальные активы", износ также не начислялся. Какие следует сделать исправления? Как рассчитать налогооблагаемую базу по налогу на имущество?

Ответ: Согласно п.55 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 30.12.1999) и вступившего в силу с 01.01.1999, расходы организаций по приобретению лицензий на осуществление отдельных видов деятельности к нематериальным активам не относятся. На основании положений Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (ред. от 17.02.1997), расходы организации, связанные с приобретением лицензии, учитываются на счете 31 "Расходы будущих периодов", а затем равномерно списываются на затраты в течение срока действия лицензии.

Поэтому в рассматриваемой ситуации организации следует стоимость лицензии в части, приходящейся на оставшийся срок ее действия, отразить на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Д 31 - К 76 - стоимость лицензии отражена в составе расходов будущих периодов;

Д 20 (26, 44 и др.) - К 31 - стоимость лицензии включена в себестоимость продукции, работ, услуг (списание производится ежемесячно равными долями в течение оставшегося срока действия лицензии).

Расходы, связанные с приобретением лицензии и подтвержденные документально, в части стоимости, приходящейся на прошедший срок ее действия, в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов (счет 80 "Прибыли и убытки") являются для организации убытками прошлых лет, выявленными в отчетном периоде.

В бухгалтерском учете согласно Плану счетов отражение убытков по операциям прошлых лет, выявленных в текущем году, производится следующим образом:

Д 80 - К 76 - отражены расходы по получению лицензии, подлежащие включению в себестоимость продукции (работ, услуг) прошлых отчетных периодов.

Что касается налога на имущество, то в соответствии с п.4 Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 (ред. от 02.04.1998) "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" отражаемые в активе баланса остатки по счету 31 "Расходы будущих периодов" включены в его налогооблагаемую базу. На основании п.8 данной Инструкции исчисленная сумма налога относится на финансовый результат.

Необходимо отметить, что согласно п.1 ст.54 Налогового кодекса Российской Федерации от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 02.01.2000) при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, перерасчет налога, подлежащего уплате в бюджет, производится в периоде совершения ошибки. Кроме того, ст.81 Налогового кодекса определено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. При этом налогоплательщик освобождается от ответственности в случае, если подача заявления о дополнении и изменении налоговой декларации сделана до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом данной ошибки либо о назначении выездной налоговой проверки, и при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Поэтому организации необходимо представить в налоговую инспекцию уточненные расчеты по налогу на имущество за предшествующие налоговые периоды, а также произвести уплату доначисленного налога и пени.

В бухгалтерском учете в отчетном периоде, в котором происходит исправление ошибки, в соответствии с Планом счетов доначисление налога на имущество за предшествующие налоговые периоды (с момента возникновения занижения налогооблагаемой базы) будет отражаться следующим образом:

Д 80 - К 68 - доначислен налог на имущество за прошлые периоды (данная сумма не учитывается при заполнении налоговой декларации по налогу на имущество в отчетном периоде, в котором происходит исправление ошибки);

Д 81 - К 68 - начислены пени за неуплату налога на имущество;

Д 68 - К 51 - произведена уплата в бюджет суммы доначисленных налога и пени.

Пунктом 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (ред. от 12.07.1999), предусмотрено включение в состав внереализационных расходов в целях налогообложения убытков по операциям прошлых лет, выявленных в текущем году.

Однако так как перерасчет налога, подлежащего уплате в бюджет, на основании п.1 ст.54 Налогового кодекса Российской Федерации производится в периоде совершения ошибки, Вашему предприятию необходимо уточнить представленные в налоговую инспекцию расчеты налога от фактической прибыли и справки (Приложение N 11 к Инструкции ГНС РФ от 10.08.1995 N 37) за предшествующие отчетные периоды с момента возникновения занижения себестоимости.

Необходимо обратить внимание, что налогооблагаемую прибыль отчетного периода также следует скорректировать (увеличить) на сумму выявленного убытка по операциям прошлых лет (в том числе и на сумму доначисленного налога на имущество), так как она должна быть учтена в представляемых уточненных расчетах по налогу на прибыль за прошлые периоды.

25.04.2000 Н.В.Чаплыгина

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

————