Вопрос: Предприятие осуществляет строительство подрядным способом, но самостоятельно приобретает материалы, которые передаются подрядчику. Правомерно ли отнесение НДС, уплаченного поставщикам за материалы, на расчеты с бюджетом? Или же эти суммы НДС нужно учитывать в стоимости оборудования и материалов, переданных подрядчику? Но во втором случае получается двойное налогообложение - стоимость материалов с учетом НДС включается в сметную стоимость строительных работ и снова на данную сумму начисляется НДС.

Просим разъяснить порядок расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость:

а) уплаченному подрядчику по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам;

б) уплаченному поставщику оборудования и материалов, переданных подрядчику в процессе выполнения им работ, обусловленных договором подряда.

Ответ: Как следует из вопроса, заказчик заключил договор подряда со строительной организацией (подрядчиком) на выполнение определенных строительных работ с использованием материалов заказчика. Вместе с тем остается неясным, на каком основании стоимость материалов и оборудования, приобретенных заказчиком самостоятельно, включается в сметную стоимость объекта строительства.

В соответствии со ст.ст.709, 743 Гражданского кодекса РФ определяемая сметой цена в договоре строительного подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Издержки подрядчика по договору строительного подряда есть не что иное, как себестоимость строительных работ, под которой согласно п.1.3 Типовых методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденных Минстроем России 04.12.1995 N БЕ-11-260/7, понимаются затраты строительной организации на их производство и сдачу заказчику.

При этом затраты подрядчика согласно п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденного Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167, складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство, т.е. с использованием в процессе строительства объекта материальных и трудовых ресурсов, основных средств и нематериальных активов, а также других видов ресурсов.

Следовательно, в сметную стоимость строительных работ, которая подлежит оплате заказчиком, может быть включена только стоимость тех материалов и оборудования, которые приобретены за счет средств подрядчика.

Согласно п.11 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 (ред. от 19.07.1999) "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" для строительных, строительно - монтажных и ремонтных организаций облагаемым оборотом является стоимость реализованной строительной продукции (работ, услуг), определяемая исходя из договорных цен с учетом их изменений, вызванных в процессе выполнения работ повышением (снижением) цен на строительные материалы и конструкции, тарифов на транспортные и другие виды услуг.

Таким образом, в оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость, при осуществлении подрядных (в данном случае, строительных) работ включается только стоимость тех материалов, которые приобретались подрядчиком самостоятельно.

В случае же обеспечения стройки указанными материальными ценностями за счет средств заказчика учет их приобретения, включения в состав затрат по строительству объектов и ввода в эксплуатацию осуществляется непосредственно заказчиком на счете "Капитальные вложения" согласно оплаченным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначения и оприходования (п.3.1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160).

Материальные ценности, переданные заказчиком в переработку без оплаты их стоимости подрядчиком, рассматриваются как давальческие.

В соответствии с п.п.13, 55 Письма Минфина СССР от 30.04.1974 N 103 "Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках" и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56, при передаче материалов подрядчику на давальческих условиях заказчик не списывает их со своего баланса, а учитывает на специальном субсчете "Материалы, переданные в переработку", открытом к счету 10 "Материалы". Стоимость материалов списывается в дебет счета 08 с кредита счета 10 по мере их использования при выполнении строительных работ. Подрядчик в свою очередь может отразить полученные от заказчика материалы на забалансовом счете 003 "Материалы, принятые в переработку".

При передаче заказчиком материальных ценностей на давальческих условиях подрядным организациям для строительства объекта стоимость таких материальных ценностей (включая налог на добавленную стоимость) списывается заказчиком на затраты, связанные со строительством объекта, и в объем выполненных работ, облагаемый налогом на добавленную стоимость, у подрядчика не включается.

На основании изложенного считаем, что двойного налогообложения в данном случае не возникает.

В соответствии с пп."в" п.2 ст.7 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) суммы налога, уплаченные подрядчикам по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам, относятся на увеличение их балансовой стоимости.

Согласно п.48 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) основные средства, принимаемые заказчиками на балансовый учет после ввода в эксплуатацию законченных строительством объектов, отражаются в учете по фактически произведенным затратам, включая уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, с последующим списанием на себестоимость через суммы износа (амортизации) в установленном порядке.

Стоимость оборудования и материалов, как было рассмотрено выше, используемых в капитальном строительстве, отражается на счете 08 "Капитальные вложения" и после ввода в эксплуатацию законченных строительством объектов списывается на счет 01 "Основные средства".

Следовательно, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные (выделенные в счетах - фактурах, актах выполненных работ) подрядчику за выполненные строительные работы, а также уплаченные поставщикам оборудования и материалов, используемых в капитальном строительстве, относятся на увеличение балансовой стоимости основных средств и возмещению (зачету) из бюджета не подлежат.

27.03.2000 Е.А.Скаковская

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

————