Вопрос: По заключенному договору купли - продажи стоимость запчастей и комплектующих выражена в долларах США. Право собственности переходит в момент приемки - передачи, оплата - по курсу на дату платежа. Поставщик при отгрузке оформляет все документы (накладные, счета - фактуры) в долларах США.

Каков порядок принятия к учету у покупателя запчастей и комплектующих при наличии только документов, выписанных в иностранной валюте (другие документы поставщик не предъявляет)?

Возможно ли отражение всех перечисленных операций в бухучете покупателя, исходя из условий договора и имеющихся первичных документов, в иностранной валюте?

Ответ: Пунктом 1 ст.8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ (ред. 23.07.1998) "О бухгалтерском учете" установлено, что бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

В соответствии с п.12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Требования, которым должны удовлетворять первичные документы, изложенные в п.13 указанного Положения, касаются наличия обязательных реквизитов, одним из которых являются измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении. Запрета на принятие к учету документов, суммы в которых выражены в иностранной валюте или условных денежных единицах, указанное Положение не содержит.

Кроме того, ст.317 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что выраженное в иностранной валюте или условных единицах денежное обязательство подлежит оплате в рублях в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты (или условных денежных единиц) на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Таким образом, в случае, если в первичном документе сумма указана в иностранной валюте, записи в бухгалтерском учете производятся в рублях на основании расчетов исходя из условий договора и имеющихся первичных документов в иностранной валюте. Подлежащая уплате в рублях сумма определяется по курсу ЦБ РФ, если иной курс или иная дата его определения не установлены соглашениями сторон.

При этом, если дата фактически произведенной оплаты поставщику не совпадает с датой принятия к учету кредиторской задолженности, в случае изменения в этот период курса рубля к иностранным валютам в бухгалтерском учете возникают суммовые разницы.

До 01.01.2000 суммовые разницы включались в соответствии с Приказом Минфина от 12.11.1996 N 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" в состав прочих внереализационных доходов (расходов) организации, при этом отрицательные суммовые разницы не уменьшали налогооблагаемую прибыль, поскольку их включение во внереализационные расходы для целей налогообложения не предусмотрено п.15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (в ред. от 12.07.1999).

С 01.01.2000 введено в действие Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п.6 которого предусмотрено, что в целях бухгалтерского учета возникающие у покупателя суммовые разницы включаются в состав расходов по обычным видам деятельности, на базе которых согласно п.9 ПБУ 10/99 формируется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, определяемая для целей формирования финансового результата от обычных видов деятельности. А именно: "величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете".

Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденного Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н, определено, что материально - производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой согласно п.6 ПБУ 5/98 признается сумма фактических затрат организации на приобретение (в данном случае сумма, уплачиваемая в соответствии с договором поставщику), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Исходя из изложенного, по нашему мнению, начиная с 01.01.2000 стоимость приобретенных запчастей должна быть отражена в учете в сумме фактической оплаты, произведенной поставщику, то есть скорректирована на возникшую суммовую разницу.

При этом, на наш взгляд, такое отражение в бухгалтерском учете возникающих суммовых разниц должно быть зафиксировано в учетной политике предприятия.

Согласно ст.7 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 (в ред. от 02.01.2000) "О налоге на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

В связи с этим в случае, когда в соответствии с заключенным договором оплата материальных ценностей, исчисленная исходя из условных единиц, производится в российских рублях, к зачету (возмещению из бюджета) у покупателя принимается вся сумма налога, фактически уплаченная поставщику.

Пример бухгалтерских записей (цифры условные):

Организация приобретает у поставщика запасные части. Сумма договора составляет 120 долл. США, в том числе НДС - 20 долл. США. Накладная и счет - фактура выписаны в долларах. Оплата производится в рублях по курсу ЦБ РФ на дату платежа. Курс доллара на дату перехода права собственности составлял 20,0 руб. за 1 долл. США, на дату оплаты - 25,0 руб. за 1 долл. США.

Дт 10 - Кт 60 (100 долл. х 20,0 руб. = 2 000 руб.) - оприходованы запчасти по курсу на дату перехода права собственности;

Дт 19 - Кт 60 (20 долл. х 20,0 руб. = 400 руб.) - отражена сумма НДС по оприходованным запчастям;

Дт 60 - Кт 51 (120 долл. х 25,0 руб. = 3 000 руб.) - оплачено поставщику по курсу на дату платежа;

Дт 68 - Кт 19 (20 долл. х 25,0 руб. = 500 руб.) - предъявлена к зачету сумма НДС, фактически уплаченная поставщику;

Дт 19 - Кт 60 (500 руб. - 400 руб. = 100 руб.) - скорректирована сумма НДС по приобретенным запчастям на возникшую суммовую разницу;

Дт 10 - Кт 60 (3 000 руб. - 500 руб. - 2 000 руб. = = 500 руб.) - скорректирована стоимость приобретенных запчастей на возникшую суммовую разницу.

27.03.2000 Ю.С.Орлова

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

————