Вопрос: Организация не удержала НДФЛ с сотрудников при увольнении. Налоговый орган по итогам проверки вынес решение о взыскании с организации неудержанной суммы НДФЛ и пени, начисленной на эту сумму. Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: Согласно п.1 ст.226 Налогового кодекса РФ организации, от которых или в результате отношений с которыми плательщик НДФЛ, т.е. физическое лицо, получил доходы (за исключением доходов, с которых физические лица исчисляют и уплачивают налог самостоятельно), являются налоговыми агентами.

Налоговые агенты - это лица, которые в соответствии с налоговым законодательством обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму налога (п.1 ст.24, п.1 ст.226 НК РФ). В свою очередь, лица, на которых налоговым законодательством возложена обязанность уплачивать налог, являются налогоплательщиками (ст.19 НК РФ).

Статьей ст.45 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом.

Таким образом, именно налогоплательщик является лицом, обязанным уплатить налог в бюджет. Налоговые агенты лишь перечисляют в бюджет удержанные из средств, принадлежащих налогоплательщику, суммы налога (п.п.1, 2 ст.24 НК РФ). Таким образом, до момента удержания налоговым агентом суммы НДФЛ или если НДФЛ не был удержан налоговым агентом при выплате дохода налогоплательщику - физическому лицу, именно налогоплательщик является должником перед бюджетом.

Кроме того, п.9 ст.226 НК РФ запрещает уплату налога за счет средств налогового агента. Соответственно, с организации - налогового агента может быть взыскана только удержанная с налогоплательщика - физического лица, но неправомерно не перечисленная в бюджет сумма НДФЛ. Если налог не был удержан, он взыскивается не с налогового агента, а с налогоплательщика (п.4 ст.45 НК РФ). Согласно п.1 ст.75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Как было рассмотрено выше, налоговый агент может и обязан перечислить в бюджет только удержанные у налогоплательщика суммы налога. И, соответственно, только в такой ситуации на суммы удержанного, но не перечисленного (перечисленного несвоевременно) налога могут быть начислены пени. Если же налог не был удержан налоговым агентом, как в рассматриваемом случае, пени с него не могут быть взысканы.

Надо сказать, что данная точка зрения подтверждается арбитражной практикой, в частности, аналогичная позиция была высказана в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 19.02.2004 N А11-5608/2003-К2-Е-2225, ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.03.2004 N А69-832/03-8-Ф02-930/04-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.03.2004 N N Ф04/1322-170/А70-2004, Ф04/1322-171/А70-2004, ФАС Московского округа от 02.12.2003 N КА-А40/9616-03, ФАС Северо-Западного округа от 28.06.2004 N А13-1213/04-08, ФАС Уральского округа от 23.06.2004 N Ф09-2508/04-АК, ФАС Центрального округа от 28.10.2003 N А54-350/03-С21. Однако следует отметить, что в практике встречаются случаи, когда в подобных спорах суд встает на сторону налогового органа, например Постановление ФАС Поволжского округа от 22.07.2003 N А 65-14358/2002-СА2-11.

О.Г.Хмелевской

Издательство "Главная книга"

19.11.2004

————