Вопрос: Организация при заполнении платежного поручения на уплату налога на добавленную стоимость допустила ошибку в указании кода бюджетной классификации (КБК), уплатив налог по коду, присвоенному налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет. По мнению налогового органа, ошибка организации привела к возникновению недоимки по НДС, что является причиной для привлечения организации к ответственности за несвоевременную уплату налогу на основании п.1 ст.122 НК РФ.

Являются ли законными действия налогового органа, учитывая, что НДС фактически поступил в бюджет?

Ответ: В соответствии со ст.19 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" НДС и налог на прибыль организаций являются федеральными налогами. Распределение сумм федеральных налогов по бюджетам (т.е. в какой части налог зачисляется в федеральный бюджет, бюджет субъекта РФ, местный бюджет) утверждается федеральным законом о федеральном бюджете на текущий финансовый год на срок не менее трех лет (ст.50 Бюджетного кодекса РФ).

В настоящее время НДС в полной сумме подлежит уплате в федеральный бюджет по КБК 1020100 (Приложение N 2 к Федеральному закону от 23.12.2003 N 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год" (ред. от 28.07.2004)). Также в федеральный бюджет по КБК 1010101 полностью уплачивается сумма налога на прибыль, исчисленная по ставке 5% от соответствующей налоговой базы (п.1 ст.284 Налогового кодекса РФ, Приложение N 2 к Федеральному закону от 23.12.2003 N 186-ФЗ).

Пунктом 1 ст.45 НК РФ определено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

С учетом того обстоятельства, что указание кода бюджетной классификации (КБК) соответствующего налога в платежном поручении на его уплату является обязательным (п.3 Правил указания информации, идентифицирующей платеж, в расчетных документах на перечисление налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации, приведенных в Приложении N 2 к Приказу МНС России N БГ-3-10/98, ГТК России N 197, Минфина России N 22н от 03.03.2003), налоговые органы в ряде случаев расценивают ошибку, подобную указанной в вопросе, как неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога, что является основанием для привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20% от не уплаченных в результате ошибки в КБК сумм налога, установленной п.1 ст.122 НК РФ, даже в том случае, когда и тот и другой налог, согласно действующему бюджетному законодательству, подлежат уплате (распределению) в один бюджет (в нашем случае - в федеральный).

Однако, на наш взгляд, подобная позиция не является верной по следующим причинам.

В соответствии с п.2 ст.45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком в том числе с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. При этом согласно п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 при применении ст.122 НК РФ необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). Следовательно, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога (в нашем случае - налога на прибыль в части, зачисляемой в федеральный бюджет), которая перекрывает или равна сумме того же налога (в нашем случае - НДС), заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст.122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

В результате суммы налога, уплаченные по КБК, присвоенному другому налогу, при условии что оба налога зачисляются в один и тот же бюджет, не могут рассматриваться как налоговая недоимка, и привлечение организации к ответственности за несвоевременную уплату соответствующего налога на основании п.1 ст.122 НК РФ неправомерно. Необходимо отметить, что данную точку зрения поддерживают многие арбитражные суды, причем не только в отношении налогоплательщиков, но также и в отношении налоговых агентов по налогу, уплаченному по ошибочному КБК, присвоенному другому налогу, направляемому в тот же бюджет (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.08.2004 N Ф04-5248/2004(А45-3282-19; Постановление ФАС Московского округа от 10.02.2004 N КА-А41/392-04; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.08.2003 N А26-3788/02-02-12/121; Постановление ФАС Уральского округа от 15.06.2004 N Ф09-2375/04-АК).

На основании вышеизложенного полагаем, что уплата организацией НДС по КБК, присвоенному налогу на прибыль, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, не привела к возникновению недоимки, вследствие того что НДС, согласно действующему бюджетному законодательству, также зачислялся в полной сумме в указанный бюджет (Приложение N 2 к Федеральному закону от 23.12.2003 N 186-ФЗ). Соответственно, привлечение организации к ответственности, установленной п.1 ст.122 НК РФ, является неправомерным.

А.И.Дыбов

Издательство "Главная книга"

01.11.2004

————