Вопрос: Организация при заполнении платежного поручения на уплату налога на добавленную стоимость допустила ошибку в указании кода бюджетной классификации (КБК), уплатив налог по коду, присвоенному налогу на прибыль, зачисляемому в местный бюджет. Согласно действующему бюджетному законодательству НДС в полной сумме зачисляется в доходы федерального бюджета. Налоговый орган счел, что такая ошибка организации привела к возникновению недоимки по НДС, и, как следствие, организации были начислены пени и штрафные санкции за несвоевременную уплату налога.

Являются ли законными действия налогового органа, учитывая, что НДС фактически поступил в бюджет?

Ответ: В соответствии со ст.19 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" НДС и налог на прибыль организаций являются федеральными налогами. Распределение сумм федеральных налогов по бюджетам (т.е. в какой части налог зачисляется в федеральный бюджет, бюджет субъекта РФ, местный бюджет) утверждается федеральным законом о федеральном бюджете на текущий финансовый год на срок не менее трех лет (ст.50 Бюджетного кодекса РФ).

В настоящее время НДС в полной сумме подлежит уплате в федеральный бюджет по КБК 1020100 (Приложение N 2 к Федеральному закону от 23.12.2003 N 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год" (ред. от 28.07.2004)). При этом сумма налога на прибыль, исчисленная по ставке 2% от соответствующей налоговой базы, полностью уплачивается в местный бюджет по КБК 1010110 (п.1 ст.284 Налогового кодекса РФ, Приложение N 2 к Федеральному закону от 23.12.2003 N 186-ФЗ).

Пунктом 1 ст.45 НК РФ определено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком в том числе с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога (п.1 ст.45 НК РФ). Кроме того, при неуплате (несвоевременной уплате) налога налогоплательщик обязан выплатить сумму пени (п.1 ст.75 НК РФ), а также может быть привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога, установленной п.1 ст.122 НК РФ.

Таким образом, для того чтобы ответить на поставленный вопрос, необходимо определить, приводит ли к образованию недоимки по НДС перечисление суммы данного налога по иному КБК в местный бюджет вместо федерального.

По смыслу ст.45 НК РФ уплатой налога считается его уплата именно в соответствующий бюджет (в нашем случае - НДС в федеральный бюджет). В соответствии с п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 при применении ст.122 НК РФ необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). Следовательно, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст.122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога.

В рассматриваемой ситуации уплата НДС по КБК, предназначенному для налога на прибыль, зачисляемого в местный бюджет, привела к возникновению недоимки по НДС, подлежащему уплате в федеральный бюджет, и переплате налога на прибыль в местный бюджет. Однако исходя из содержания п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 это обстоятельство не может служить основанием для освобождения организации от ответственности, установленной п.1 ст.122 НК РФ, поскольку недоимка и переплата образовались в разных бюджетах. Кроме того, п.5 ст.78 НК РФ запрещает проводить зачет переплаты налога по одному бюджету в счет недоимки по другому бюджету.

В результате неверное указание КБК, вследствие которого налог был зачислен в доходы иного бюджета (в нашем случае - в доходы местного бюджета по КБК налога на прибыль), является неисполнением (ненадлежащим исполнением) обязанностей по уплате налога и может расцениваться как неуплата налога в установленный срок. Следовательно, начисление пеней и взыскание их с налогоплательщика будет правомерным, в том числе в ситуации, когда ошибка в указании КБК была технической и допущена по неосторожности (п.1 ст.110 НК РФ).

При этом данная позиция поддерживается многими арбитражными судами и распространяется также и на налоговых агентов, допустивших ошибку в КБК, приведшую к зачислению удержанного ими налога в иной бюджет (Постановление ФАС Московского округа от 19.11.2003 N КА-А40/8956-03; Постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.07.2004 N А26-1187/04-22, от 21.01.2003 N А05-9807/02-511/18, от 18.06.2002 N А26-5999/01-02-02/262; Постановление ФАС Уральского округа от 28.04.2004 N Ф09-1626/04-АК).

При этом нельзя не отметить, что в ряде случаев суды, признавая факт возникновения недоимки в ситуации, аналогичной изложенной в вопросе, тем не менее сочли возможным освободить налогоплательщика (налогового агента) от каких-либо санкций вследствие того, что налоговые органы не исполнили установленную п.3 ст.78 НК РФ обязанность о сообщении налогоплательщику об ошибочном перечислении денежных средств на иной КБК, что привело к возникновению переплаты по налогу, КБК которого был ошибочно указан в платежном поручении (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.09.2003 N А19-4396/03-45-Ф02-3150/03-С1; Постановления ФАС Дальневосточного округа от 02.08.2004 N Ф03-А16/04-2/1875, от 02.08.2004 N Ф03-А16/04-2/1874).

А.И.Дыбов

Издательство "Главная книга"

01.11.2004

————