Вопрос: Организация применяет упрощенную систему налогообложения (УСНО). При реализации партии товаров покупателю был выставлен счет-фактура, в котором ошибочно был выделен НДС. Покупатель оплатил всю предъявленную ему сумму, включая налог. Полученный от покупателя НДС организация, руководствуясь пп.1 п.5 ст.173 НК РФ, уплатила в бюджет. Декларация по НДС в налоговый орган не представлялась, вследствие чего последний вынес решение о привлечении организации к ответственности, предусмотренной п.1 ст.119 НК РФ.

Насколько правомерны действия налогового органа в данной ситуации?

Ответ: В соответствии с пп.1 п.5 ст.173 НК РФ лица, не являющиеся плательщиками НДС (то есть в том числе организации - плательщики единого налога при УСНО - п.2 ст.346.11 НК РФ), обязаны уплатить в бюджет сумму данного налога, неправомерно выделенную в счете-фактуре, выставленном покупателю. Одновременно, п.5 ст.174 НК РФ предписывает налогоплательщикам, включая перечисленных в пп.1 п.5 ст.173 НК РФ лиц, представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно п.1 ст.119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в течение менее 180 дней по истечении указанного срока влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб.

Как следует из содержания п.1 ст.119 НК РФ, установленная данной статьей ответственность может применяться исключительно к плательщикам налога, декларация по которому не была предоставлена ими в срок. Упоминание в п.5 ст.174 НК РФ лиц, перечисленных в пп.1 п.5 ст.173 НК РФ, не может быть расценено как приравнивание данных лиц к плательщикам НДС, поскольку соответствующие нормы налогового законодательства (включая п.2 ст.346.11 НК РФ) не признают их плательщиками этого налога.

Исходя из вышеперечисленных норм, рядом арбитражных судов сделан вывод о том, что субъекты предпринимательской деятельности, не признаваемые плательщиками НДС (то есть в том числе организации, уплачивающие единый налог при УСНО), неправомерно выделившие в счете-фактуре и предъявившие покупателю НДС, не могут быть привлечены к налоговой ответственности, предусмотренной ст.119 НК РФ (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 24.12.2003 N Ф03-А73/03-2/3107, от 07.07.2003 N Ф03-А73/03-2/1145, от 11.09.2002 N Ф03-А73/02-2/1820; Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.07.2003 N Ф04/3223-872/А46-2003; Постановление ФАС Центрального округа от 03.02.2004 N А64-2244/03-11).

В защиту приведенной позиции можно привести также следующие дополнительные аргументы.

Определяющим моментом для привлечения организации к ответственности по ст.119 НК РФ за непредставление налоговой декларации является возможность четко определить срок ее представления.

Пункт 5 ст.174 НК РФ предписывает лицам, упомянутым в пп.1 п.5 ст.173 НК РФ (в том числе плательщикам единого налога при УСНО), представить декларацию по НДС не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Статья 163 НК РФ, в свою очередь, определяет налоговый период по НДС либо как месяц, либо как квартал в зависимости от величины выручки от реализации товаров (работ, услуг) у плательщика НДС. При этом ст.163 НК РФ не содержит специальных норм, определяющих налоговый период для лиц, указанных в пп.1 п.5 ст.173 НК РФ.

В результате невозможно достоверно определить, не позднее 20-го числа какого именно месяца организация, применяющая УСНО, обязана представить декларацию по НДС, неправомерно выделенному в счете-фактуре:

- не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором был выставлен соответствующий счет-фактура;

- не позднее 20-го числа месяца, следующего за последним месяцем квартала, в котором был выставлен соответствующий счет-фактура.

На основании вышеизложенного полагаем, что лица, перечисленные в пп.1 п.5 ст.173 НК РФ, не могут быть привлечены к налоговой ответственности, предусмотренной ст.119 НК РФ, за непредставление декларации по НДС в силу того, что, во-первых, не являются плательщиками НДС, а во-вторых, вследствие явной неопределенности в отношении срока представления данной декларации.

В завершение отметим, что по имеющимся у нас сведениям лишь ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 14.10.2003 N А29-2850/2003А счел возможным удовлетворить требования налогового органа о взыскании с организации штрафа по ст.119 НК РФ за непредставление декларации по НДС, неправомерно выделенному в счете-фактуре организацией, не являвшейся его плательщиком. Однако при этом суд не приводил каких-либо аргументов в подтверждение вынесенного решения, посчитав, что сам факт наличия в гл.21 НК РФ обязанности по представлению декларации такой организацией является основанием для привлечения ее к ответственности по ст.119 НК РФ.

А.И.Дыбов

Издательство "Главная книга"

01.11.2004

————