Вопрос: Российская организация имеет непогашенный заем, предоставленный ей до 01.01.2002 иностранным заимодавцем, владеющим 100% уставного капитала этой российской организации. Просим разъяснить порядок определения размера предельных процентов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (с использованием метода начисления), после 01.01.2002.

Ответ: С 01.01.2002 вступила в действие гл.25 Налогового кодекса РФ, которой регулируется порядок взимания налога на прибыль в Российской Федерации.

В соответствии со ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В соответствии со ст.274 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст.247 НК РФ, подлежащей налогообложению. Согласно ст.247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл.25 НК РФ.

Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п.1 ст.252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, учитываемые для целей налогообложения, делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп.2 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст.269 НК РФ.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, и доходности, установленной ссудодателем.

В целях гл.25 НК РФ и согласно ст.269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Предельная величина процентов, признаваемых расходом для целей исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, определяется в соответствии с положениями п.1 ст.269 НК РФ.

Если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации (далее - контролируемая задолженность), и если размер не погашенных налогоплательщиком - российской организацией долговых обязательств, предоставленных иностранной организацией, более чем в три раза (для организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - более чем в двенадцать с половиной раз) превышает разницу между суммой его активов и величиной обязательств (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений п.1 ст.269 НК РФ применяются правила, установленные п.2 названной статьи НК РФ.

Согласно порядку, установленному п.2 ст.269 НК РФ, налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

Порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, учитываемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль (в том числе и по займам, предоставленным иностранными организациями), также разъяснен в разд.5.4.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.

Если налогоплательщик для учета доходов и расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли применяет метод начисления, то доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Моменты возникновения доходов и расходов при методе начисления определены соответственно ст.ст.271 и 272 НК РФ.

Согласно п.8 ст.272 НК РФ по договорам займа и иным долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях гл.25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа и другим долговым обязательствам установлен ст.328 НК РФ.

Порядок учета процентов по долговым обязательствам, установленный положениями гл.25 НК РФ, применяется с 01.01.2002. Соответственно, в составе внереализационных расходов начиная с отчетного (налогового) периода за 2002 г. могут быть учтены только проценты по долговому обязательству, начисленные за фактическое время использования заемных средств, приходящееся на период с 01.01.2002.

Е.Н.Соколова

Советник налоговой службы

III ранга

19.10.2004

————