Вопрос: Работник организации при выполнении своих должностных обязанностей использует личный автомобиль. Ему выплачивается компенсация за износ автомобиля в размере, определенном соглашением между работодателем и работником. Подлежат ли данные выплаты обложению НДФЛ в полной сумме или необходимо применять нормы, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92?

Ответ: В соответствии со ст. 188 Трудового кодекса РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного автомобиля работнику выплачивается компенсация за использование, износ имущества, а также возмещаются расходы, связанные с его использованием. Размер возмещения расходов определяется письменным соглашением сторон трудового договора.

При исчислении налога на доходы физических лиц не подлежат обложению установленные законодательством Российской Федерации компенсационные выплаты в пределах установленных норм, в том числе компенсации, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ). Специальные нормы для целей НДФЛ законодательно не утверждены. В связи с этим Минфин России указывает, что подлежат применению нормы компенсации за использование личного автомобиля, установленные Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92, независимо от того, что оно было утверждено для реализации положений гл. 25 "Налог на прибыль" НК РФ (Письма Минфина России от 14.03.2003 N 04-04-06/42, от 28.04.2003 N 04-04-06/71, от 14.08.2003 N 04-04-06/158). Аналогичного мнения в своих частных разъяснениях придерживаются и сотрудники налоговых органов.

Однако данное Постановление посвящено налогу на прибыль и принято для реализации пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которому компенсация за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей включается в состав расходов лишь в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Пункт 3 ст. 217 НК РФ не предоставляет Правительству РФ права устанавливать нормы возмещения расходов работника для включения их в состав выплат, не подлежащих обложению НДФЛ. Поэтому, даже если бы Правительство РФ определило нормы такой компенсации для целей исчисления НДФЛ, можно было бы говорить о превышении им своих полномочий. Следовательно, не облагаемой НДФЛ выплатой является сумма компенсации в размере, установленном в соответствии с трудовым законодательством соглашением между организацией и работником.

Объектом налогообложения по НДФЛ является доход физического лица, то есть его экономическая выгода в денежной или натуральной форме (ст. ст. 209, 41 НК РФ). Но работник использует свой автомобиль с согласия работодателя и в его интересах. При этом работнику гарантируется выплата компенсации за износ автомобиля и возмещение расходов, связанных с его использованием (ст. 188 ТК РФ). Поскольку работник использует свое имущество в интересах работодателя, то данная выплата не является экономической выгодой работника, это лишь компенсация его затрат. А значит, отсутствует объект налогообложения по НДФЛ.

При рассмотрении схожей ситуации ВАС РФ пришел к выводу, что Постановление Правительства РФ не подлежит применению при исчислении НДФЛ (Решение ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04). Речь шла о суточных, также поименованных в п. 3 ст. 217 НК РФ, и о необходимости применения Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 93, которым утверждены нормы суточных для целей включения их в состав расходов по налогу на прибыль. Помимо уже приведенных доводов ВАС РФ указал на следующее. В тех случаях, когда законодатель предусматривает применение нормативов, установленных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, установленным для соответствующего налога. Однако в п. 3 ст. 217 НК РФ такая отсылка к нормам гл. 25 НК РФ отсутствует. В данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии, поскольку это противоречило бы положениям НК РФ, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить (п. 6 ст. 3 НК РФ). А любые неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Из изложенного можно сделать вывод, что Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 не может применяться для целей исчисления НДФЛ, так как оно принято для реализации положений гл. 25 НК РФ. Поэтому не облагается НДФЛ компенсация, выплаченная работнику за использование его автомобиля в размере, определенном организацией и работником, независимо от того, что такая компенсация может превышать норму, определенную Постановлением Правительства РФ.

М.П.Захарова

Издательство "Главная книга"

26.05.2005

————