Вопрос: Организация выполняет работы по проектированию, изготовлению, монтажу и вводу в эксплуатацию программно-технического комплекса. Срок выполнения работ - 4 месяца. Поэтапная сдача работ не предусмотрена, акт выполненных работ на всю сумму подписан 31.12.2003. Право собственности к заказчику переходит при подписании акта.

Применяется ли п.2 ст.271 НК РФ в данном случае, а также в аналогичной ситуации, если срок исполнения договора приходится на разные налоговые периоды? Учетной политикой организации принципы распределения доходов не установлены, договор с длительным сроком исполнения заключен впервые.

Ответ: В соответствии с п.1 ст.271 Налогового кодекса РФ доходы по методу начисления признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл.25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п.1 ст.39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п.3 ст.271 НК РФ).

Вместе с тем абз.2 п.2 ст.271 НК РФ установлено, что по производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом, в случае если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Аналогичное положение закреплено в ст.316 НК РФ с тем уточнением, что доход от реализации распределяется с учетом принципа равномерности признания дохода на основании данных учета. Кроме того, ст.316 НК РФ установлено, что принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, имеющих длительный технологический цикл производства и работающих по договорам, не предусматривающим поэтапной сдачи работ, НК РФ установлен особый порядок признания доходов от реализации по таким договорам.

Сразу необходимо отметить, что п.2 ст.271, ст.316 НК РФ сориентированы на защиту интересов налогоплательщиков с длительным технологическим циклом производства. При отсутствии соответствующих положений всю сумму дохода от реализации такие налогоплательщики должны были бы признавать в том отчетном периоде, в котором состоялось подписание акта приема-передачи выполненных работ (п.2 ст.249, п.3 ст.271 НК РФ), со всеми вытекающими отсюда последствиями: необходимостью уплаты значительной суммы налога на прибыль по итогам этого отчетного (налогового) периода при наличии возможного убытка по итогам предыдущих отчетных (налоговых) периодов.

В связи с этим представляется, что изложенным в п.2 ст.271, ст.316 НК РФ порядком налогоплательщик может руководствоваться и в тех случаях, когда срок действия соответствующего договора охватывает более одного отчетного периода в рамках одного налогового периода или начинается в одном, а заканчивается в другом налоговом периоде (при разъяснении вышеприведенных положений НК РФ в подразделе "Метод начисления" разд.3 "Налоговая база" Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-З-02/729, речь идет о распределении доходов, полученных в течение более чем одного отчетного периода).

Таким образом, на наш взгляд, налогоплательщик вправе признавать доходы от реализации по правилам, предусмотренным п.2 ст.271, ст.316 НК РФ, и в первой, и во второй ситуациях, изложенных в вопросе.

При этом, по нашему мнению, факт отсутствия положений о принципах и методах распределения доходов от реализации в учетной политике организации не исключает возможности признания налогоплательщиком таких доходов в порядке, установленном НК РФ. Однако представляется важным, чтобы соответствующее распределение доходов от реализации осуществлялось им единообразно в течение налогового периода.

Отметим, что в вышеупомянутом разделе Методических рекомендаций указано на то, что цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете.

О.М.Проваленко

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

04.10.2004

————