Вопрос: Организация-вкладчик заключила с негосударственным пенсионным фондом договор, согласно которому будет осуществляться дополнительное пенсионное обеспечение работников организации. Пенсионные взносы зачисляются на солидарный счет вкладчика и не распределяются на именные пенсионные счета работников.

Начисляются ли страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на суммы взносов, перечисляемые организацией в негосударственный пенсионный фонд?

Ответ: Согласно п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для начисления взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл.24 НК РФ.

На основании п.1 ст.236, п.1 ст.237 гл.24 НК РФ для налогоплательщиков-работодателей налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также авторским договорам, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Существуют различные мнения по поводу того, включаются или нет указанные в вопросе суммы в объект налогообложения по ЕСН.

Специалистами налогового ведомства и Минфина России (см., в частности, Письмо Минфина России от 13.07.2004 N 03-05-06/194) высказывается точка зрения, согласно которой на указанные в вопросе суммы должны быть начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. В частности, приводится следующая аргументация.

Пунктом 1 ст.237 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой они осуществлены, в частности оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп.7 п.1 ст.238 НК РФ, к которым страховые взносы, перечисляемые работодателями по договорам с негосударственными пенсионными фондами, не отнесены.

Исходя из этого суммы взносов подлежат обложению ЕСН с учетом п.3 ст.236 НК РФ, согласно которому выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с п.16 ст.255 НК РФ относятся к расходам на оплату труда и включаются в состав расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей учитывается для целей налога на прибыль в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.

Таким образом, организация-работодатель должна начислять ЕСН и, соответственно, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на сумму пенсионных взносов, вносимых организацией по договорам о негосударственном пенсионном обеспечении своих работников.

При этом высказывается мнение, что поскольку взносы перечисляются в негосударственный пенсионный фонд на солидарный пенсионный счет, то для расчета налоговой базы для исчисления ЕСН (и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) по каждому работнику общую сумму начисленных взносов следует разделить на количество работников (по списку), на которых в данный момент распространяется негосударственное пенсионное страхование, и, соответственно, рассчитать размер пенсионного взноса, приходящегося на каждого работника.

Позицию, в соответствии с которой сумма платежей налогоплательщика-работодателя, выплачиваемая по договору негосударственного пенсионного обеспечения своих работников, подлежащая отнесению к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, учитывается при расчете налоговой базы по ЕСН, а сумма, не подлежащая включению в состав расходов для целей налога на прибыль, - не подлежит обложению ЕСН, занял ФАС Центрального округа в Постановлениях от 16.06.2004 N N А68-АП-483/я-03, А68-АП-402/я-03, от 23.06.2004 N А14-10614-03/362/25.

Иная точка зрения обосновывается следующим.

В соответствии с п.2 ст.237 НК РФ налоговая база по ЕСН по каждому физическому лицу определяется организациями-налогоплательщиками с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Из смысла норм, содержащихся в ст.ст.236, 237 НК РФ, следует, что в налогооблагаемую базу по ЕСН включаются такие выплаты, которые образуют реальный доход у физических лиц.

Кроме того, в соответствии с положениями Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в частности ст.10, п.3 ст.24, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование являются адресными взносами вследствие того, что они исчисляются отдельно в отношении доходов (выплат), полученных каждым работником организации.

Федеральный закон от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" в ст.3 содержит следующие определения:

- вкладчик - физическое или юридическое лицо, являющееся стороной пенсионного договора и уплачивающее пенсионные взносы в фонд;

- участник - физическое лицо, которому в соответствии с заключенным между вкладчиком и фондом пенсионным договором должны производиться или производятся выплаты негосударственной пенсии;

- договор негосударственного пенсионного обеспечения - соглашение между фондом и вкладчиком фонда, в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику фонда негосударственную пенсию.

Согласно п.2 ст.18 и ст.3 Федерального закона "О негосударственных пенсионных фондах" пенсионные резервы формируются, в частности, за счет пенсионных взносов и при этом являются собственностью фонда.

Страховые взносы по договорам негосударственного обеспечения поступают в негосударственный пенсионный фонд, а не работникам организации, следовательно, не являются экономической выгодой, а значит, и доходом (ст.41 НК РФ) для работников организации-вкладчика.

Исходя из вышеизложенного указанные в вопросе выплаты не являются объектом налогообложения по ЕСН и на них не начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Такое мнение высказано, в частности, в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 26.07.2004 N А11-357/2004-К2-Е-898, от 01.04.2004 N А29-6480/2003А, от 17.02.2004 N А31-2923/19, ФАС Северо-Западного округа от 01.08.2003 N А13-159/03-15, ФАС Уральского округа от 02.12.2003 N Ф09-4095/03-АК.

Т.Г.Заграничная

Издательство "Главная книга"

22.09.2004

————