Вопрос: ООО, являясь заказчиком-застройщиком, с 1989 г. ведет строительство жилых домов. Один из объектов завершен строительством в 2002 г. При этом в течение срока строительства данного объекта договоры с подрядными организациями неоднократно продлевались. Строительство второго объекта приостановлено (подписан соответствующий акт с дольщиками).

При проверке налоговые органы доначислили налог на имущество по данным объектам в связи с окончанием нормативного срока строительства.

Правомерны ли действия налоговых органов?

Ответ: В соответствии со ст.2 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон) налогом на имущество предприятий облагаются в том числе затраты, находящиеся на балансе налогоплательщика.

Подпунктом "а" п.4 Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (далее - Инструкция) предусмотрено, что в налоговую базу по налогу на имущество включаются, помимо прочего, затраты организации, отражаемые в бухгалтерском учете на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 3 "Строительство объектов основных средств".

Далее в Инструкции отмечено, что расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1-е число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).

Из этого следует, что упомянутые выше затраты организации на строительство объектов основных средств не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на имущество до истечения срока строительства, установленного договором подряда.

Это правило действует и в том случае, если соответствующий срок строительства был продлен в установленном законом порядке. Отметим, что по общему правилу порядок изменения условий договора считается соблюденным, если соглашение об изменении договора (в нашем случае - условия о сроках исполнения договора подряда) было совершено в той же форме, что и сам договор (п.1 ст.452 Гражданского кодекса РФ).

Такой вывод следует из п.п.1 и 3 ст.453 ГК РФ, согласно которым при изменении договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде и при этом по общему правилу в случае изменения договора обязательства считаются измененными с момента заключения соглашения сторон об изменении договора.

Данное утверждение в полной мере согласуется с Разъяснениями по применению Изменений и дополнений N 5 в Инструкцию, изложенными в Письме МНС России от 27.04.2001 N ВТ-6-04/350. Так, в разд.2 Разъяснений указано следующее. Если нормативный срок проведения строительства, работ по монтажу, установленный договором, не истек, капитальные затраты не подлежат включению в налоговую базу по налогу на имущество предприятий. Следует иметь в виду, что срок строительства (монтажа оборудования) может продлеваться в установленном порядке. В этом случае капитальные вложения (затраты) подлежат включению в налоговую базу по окончании установленного договором подряда на строительство (монтаж оборудования) уточненного срока строительства.

Учитывая изложенное, действия налогового органа по доначислению организации налога на имущество, обусловленные истечением нормативного срока строительства, нам представляются необоснованными.

К аналогичному выводу пришел ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 26.05.2003 N А29-4250/02А, указав, что затраты, отражаемые по счету 08 "Капитальные вложения", для целей налогообложения учитываются после истечения установленного договором подряда срока.

В заключение отметим, что применительно к решению поставленного вопроса существует точка зрения, в соответствии с которой капитальные вложения, учитываемые на счете 08 "Капитальные вложения", не являются в принципе объектом налогообложения по налогу на имущество, таковым являются только основные средства после принятия их в эксплуатацию и отражения на счете 01 "Основные средства" (см. Постановление ФАС Московского округа от 07.05.2003 N КА-А40/2219-03).

Напоминаем, что с 01.01.2004 обложение налогом на имущество организаций осуществляется по правилам, установленным гл.30 Налогового кодекса РФ.

О.М.Проваленко

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

16.07.2004

————