"Финансовая газета", 2006, N 38

ДАТА СОСТАВЛЕНИЯ ПЕРВИЧНОГО ДОКУМЕНТА

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным, то непосредственно после ее окончания (п. 4 ст. 9 Закона N 129-ФЗ). Таким образом, нормативные документы по бухгалтерскому учету предусматривают составление первичного документа именно в момент совершения операции. А выражение "или сразу после ее окончания" можно трактовать и так, что первичный учетный документ можно составить и позднее. Однако в этом случае следует учитывать допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

В п. 3.11 Постановления Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации и метрологии от 03.03.2003 N 65-ст "По поводу принятия и введении в действие государственного стандарта ГОСТ Р 6.30-2003 указано, что датой документа является: дата его подписания (для распорядительных документов, писем); дата события, зафиксированного в документе (для протоколов, актов); дата его утверждения (для планов, инструкций, положений, отчетов). Документы, изданные двумя или более организациями, должны иметь одну (единую) дату.

Таким образом, поскольку события (выполнение работ, оказание услуг) совершены в данном отчетном периоде, то и первичный документ должен быть датирован именно в этом отчетном периоде.

Это относится к выполнению работ из давальческого сырья, оказанию транспортных услуг, строительно-монтажных, строительных работ др.

Что касается заполнения унифицированные формы при поступлении объектов основных средств, то Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 в рекомендациях по заполнению формы N ОС-1 указано, что оформлять объекты, не требующие монтажа, нужно в момент их приобретения. Другими словами, указанная в товарной накладной при приобретении объектов основных средств, должна соответствовать дате ввода в эксплуатацию этих объектов.

Однако ни ГК РФ, ни НК РФ не требуют наличия акта приемки услуг в качестве обязательного документа, подтверждающего выполнение поручения посредником. В ходе исполнения посреднического договора посредник обязан представлять комитенту, принципалу, доверителю отчеты в порядке и в сроки, предусмотренные договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются посредником по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора. Если договором не предусмотрено иное, то к отчету посредника должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных посредником за счет комитента, принципала, доверителя.

Налоговые органы требуют, чтобы к отчету посредника в обязательном порядке были приложены документы, подтверждающие его расходы, т.е. оправдательные документы - все копии первичных документов, относящихся к проводимым в рамках таких сделок операциям. Эти оправдательные документы и будут первичными для отражения операций в бухгалтерском учете комитента, принципала, доверителя. Отчета посредника недостаточно (см. Письмо Управления МНС России по г. Москве от 11.04.2003 N 24-11/19980). Вопрос о документировании посреднических операций для подтверждения права комитента на признание расходов разъясняется также Письмом Управления ФНС России по Москве от 08.12.2004 N 24-11/79072.

Таким образом, отчет посредника не может служить первичным учетным документом для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете доверителя. Он является неким сводным документом, составленным на основании первичных учетных документов. Если к отчету не приложены первичные документы (их копии), то он может быть не признан доказательством исполнения посреднического договора (см. п. 14 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 N 85 "Обзор практики разрешения споров по договору комиссии"). Соответственно в договоре следует предусмотреть представление копий заключенных договоров с исполнителями и их первичных документов (счетов, счетов-фактур, платежных документов и пр.).

Унифицированной или типовой формы отчета агента нет. Она может быть разработана сторонами договора и утверждена в качестве приложения к нему во избежание разногласий с учетом обязательных реквизитов первичных документов, перечисленных в п. 9 Закона N 129-ФЗ. Отчет агента может содержать следующие реквизиты: название документа; дату составления документа; название фирмы-агента; содержание операции (оказание услуг клиенту, поступление выручки и т.п.); измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; данные о состоянии расчетов между агентом и клиентами; сведения о расходах агента, которые принципал должен возместить; сумму комиссионного вознаграждения; наименование должностей лиц, которые составили документ, и их личные подписи.

Отметим, что законом не установлен срок представления отчета агента (комиссионера, поверенного). Единственное упоминание о том, что такой отчет должен быть представлен "в течение трех дней с момента окончания отчетного периода", содержится в ст. 316 НК РФ, и то это касается лишь случая реализации имущества посредником.

По нашему мнению, отчет необходимо составлять не позднее последней даты отчетного месяца. Счет-фактура должна составляться не позднее пяти дней с даты выполнения работ, оказания услуг. В книге продаж продавец (посредник) делает запись в том периоде, когда возникает обязанность начислить налог, т.е. в том отчетном периоде, когда произошли события хозяйственной деятельности независимо от даты составления счета-фактуры. А вот покупатель (комитент, принципал, доверитель) может принять к вычету сумму НДС не ранее даты, указанной в счете-фактуре.

В Письме ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@ указано, что для определения налоговой базы по НДС в 2006 г. применяется дата отгрузки. Под датой отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи).

На основании изложенного первичные документы должны быть оформлены не позднее даты фактического совершения хозяйственной операции. Составление первичных документов более поздней датой будет считаться нарушением ведения бухгалтерского учета и налоговые органы вправе привлечь должностных лиц к штрафным санкциям по ст. 120 НК РФ. А несвоевременное исчисление налоговой базы по НДС может привести к штрафным санкциям по ст. 122 НК РФ и начислению пени.

Т.Веселова

ООО "ГРОСС-АУДИТ"

Подписано в печать

20.09.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——