"Упрощенка", 2006, N 10

РАБОТА НА ДАВАЛЬЧЕСКОМ СЫРЬЕ, А ПРОЩЕ - ТОЛЛИНГ

Хорошо, если производственных мощностей достаточно. А если не хватает? Тогда, чтобы получить товарную продукцию, приходится прибегать к помощи других предприятий. Именно в таком случае и заключают договор на переработку давальческого сырья.

Начнем с терминологии. Способ организации производства, когда товарно-сырьевое снабжение отделено от непосредственного процесса переработки, называется толлингом, а материалы, которые предприятие принимает не оплачивая, для переработки или изготовления продукции, - давальческим сырьем.

Примечание. Определение давальческого сырья дано в ст. 156 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

При толлинге заказчик (давалец) передает сырье (материалы) переработчику и получает от него готовую продукцию или доработанное сырье (материалы). Право собственности на сырье остается у давальца, ему же будут принадлежать готовая продукция или полуфабрикаты.

В настоящее время производство на давальческом сырье довольно распространено. Давальцу это удобно, потому что ему не нужно заботиться о собственных производственных площадях, оборудовании и рабочей силе - он прибегает к ресурсам переработчика. Этим могут воспользоваться не только производственные, но и торговые организации или фирмы, специализирующиеся на оказании услуг. У переработчика же не будет проблем с реализацией: продукция ему не принадлежит, он получает деньги только за изготовление. Затраты на хранение минимальны: готовая продукция периодически отвозится заказчику.

Толлинг является одним из законных способов налоговой оптимизации, и некоторые организации специально с этой целью создают дочерние фирмы. Кстати, и переработчик, и давалец могут работать на "упрощенке", если их деятельность удовлетворяет критериям ее применения (ст. 346.12 НК РФ).

Юридическое оформление

Каким же договором регулируются отношения давальца и переработчика? Договор возмездного оказания услуг не годится, так как исходя из определения давальческого сырья речь идет о работах, а не об услугах. Договор мены тоже, поскольку в этом случае стороны передают друг другу товары в собственность (ст. 567 ГК РФ), а давальческое сырье хозяина не меняет. Может быть, договор подряда? Согласно ему одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить для другой (заказчика) определенную работу и сдать ей результат, а та обязуется принять его и оплатить (ст. 702 ГК РФ). Да, этот вариант подходит.

Примечание. Заказчиком в нашем случае будет выступать давалец, подрядчиком - переработчик.

В соответствии с положениями гл. 37 ГК РФ в договоре на передачу сырья должны быть указаны следующие условия.

1. Наименование и количество сырья.

2. Наименование, стандарты и технические характеристики готовой продукции.

3. Распределение рисков (ст. 705 ГК РФ). Если договором не предусмотрено особого порядка, то:

- риск необратимой порчи или повреждения сырья берет на себя давалец;

- риск необратимой порчи или повреждения результата работы до приемки заказчиком берет на себя переработчик.

4. Сроки выполнения переработчиком обязательства и ответственность за их нарушение (ст. 708 ГК РФ).

5. Стоимость работы, включающая вознаграждение переработчика и компенсацию его издержек (ст. 709 ГК РФ).

6. Порядок распределения сэкономленных средств (ст. 710 ГК РФ). Если фактические расходы оказались меньше учтенных при составлении договора, переработчик вправе получить сумму, установленную договором. Исключение составляет случай, когда заказчик доказывает, что экономия существенно повлияла на качество продукции. Возможен и другой порядок.

7. Ответственность переработчика за качество работ (ст. 723 ГК РФ). От подрядчика, выполнившего заказ с отступлениями от договора, которые ухудшили результат или сделали его непригодным для предусмотренного договором использования, заказчик вправе по своему выбору потребовать:

- безвозмездно устранить недостатки в разумный срок;

- соразмерно снизить цену.

Если согласно договору недостатки должен устранять заказчик (ст. 397 ГК РФ), он вправе рассчитывать и на возмещение расходов.

Гарантийный срок начинается с момента, когда результат работы принят заказчиком - фактически или как это указано в договоре (п. 1 ст. 722 ГК РФ).

8. Способы взаиморасчета. На практике встречаются следующие:

- деньгами;

- готовой продукцией или сырьем на сумму, равную стоимости работ;

- частично деньгами, частично продукцией.

Какие еще, помимо указанных, есть у сторон обязанности? Подрядчик должен использовать материал экономно, а после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании и либо возвратить излишки, либо с его согласия оставить их у себя, уменьшив стоимость работы.

В свою очередь заказчик обязан, соблюдая условия договора, осмотреть и принять работу, а при обнаружении недостатков заявить об этом.

Прочие документы

Кроме договора потребуются и другие документы. Кстати, оформлению документов при операциях с давальческим сырьем следует уделить особое внимание. Дело в том, что неправильно или вовсе не оформленная передача давальческого сырья может быть квалифицирована налоговыми органами как безвозмездная.

Передача сырья оформляется актом приема-передачи, который должен содержать наименование материала, количество и цену. Цена указывается договорная, но особого значения не имеет: у переработчика она отражается на забалансовом счете, а в учете заказчика вообще не фигурирует.

Выпустив продукцию, переработчик составляет специальный документ - отчет об использовании сырья. В нем фиксируются: количество и ассортимент продукции; наименование, количество полученного и использованного материала; остатки и отходы, включая возвратные. Показатели указывают в натуральных единицах. Помимо отчета нужно оформить акт приема-передачи выполненных работ. Его показатели - это оценка затрат на производство по каждому виду продукции, выраженная в рублях. Фирмы, применяющие общую систему налогообложения, прикладывают счет-фактуру на оказанные услуги, однако к "упрощенцам" это не относится.

Учет у переработчика

Прежде всего надо иметь в виду, что, если наряду с переработкой давальческого сырья изготовляется продукция из сырья собственного, следует организовать раздельный учет. Такая необходимость вытекает из принципиального различия в отражении хозяйственных операций, но проблем здесь, по идее, возникать не должно.

Кроме раздельного налогового и бухгалтерского учета в данном случае рекомендуется еще и раздельный складской учет (а желательно и раздельное хранение).

Бухгалтерский учет

Для данных о наличии и движении сырья, не оплачиваемого изготовителем, предназначается забалансовый счет 003 "Материалы, принятые в переработку". Цены берутся из договора и акта приема-передачи. Аналитический учет ведется по давальцам, видам, сортам сырья и местам его хранения.

Примечание. План счетов бухгалтерского учета утвержден Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Принимая сырье от давальца, точно так же, как если бы это был поставщик, переработчик заполняет обычный приходный ордер по форме N М-4, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Расходы по переработке давальческого сырья отражаются на счетах для производственных затрат (естественно, минуя счета для стоимости сырья).

В договор толлинга нужно не забыть внести условие о том, что делать с остатками материалов и с отходами. Если они остаются у переработчика, то он должен указать их стоимость по кредиту счета 003 и на счете 10 "Материалы".

Пример 1. Бумажная фабрика ООО "Снежок", применяющая УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, заключила с ЗАО "Тамариск" договор на производство ею подарочной упаковки из давальческого сырья. (ЗАО "Тамариск" - давалец, ООО "Снежок" - переработчик). Стоимость работ - 80 000 руб. (без НДС) при условии 50-процентной предоплаты. 8 сентября 2006 г. фабрика получила аванс в размере 40 000 руб. и картон на сумму 60 000 руб., который в тот же день был отпущен в производство. Выполняя заказ, фабрика израсходовала давальческое сырье на сумму 58 000 руб., а также собственное - на сумму 30 000 руб. (без НДС). 15 сентября остаток давальческого сырья был отправлен на склад, а 18 сентября - заказчику. Отразим операции в бухучете.

Для учета материалов откроем два субсчета: 003-1 "Сырье на складе" и 003-2 "Сырье в производстве".

Выполним бухгалтерские проводки (табл. 1).

Таблица 1. Бухгалтерские проводки ООО "Снежок"

     
   ————T——————————————T——————————T—————T——————T——————T——————————————¬
   | N |  Содержание  |   Дата   |Дебет|Кредит|Сумма,|   Документ   |
   |п/п|   операции   |          |     |      | руб. |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 1 |       2      |     3    |  4  |   5  |   6  |       7      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |  ... |      ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 13|Поступила     |08.09.2006|  51 |  62  |40 000|Выписка банка,|
   |   |предоплата    |          |     |      |      |платежное     |
   |   |              |          |     |      |      |поручение     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 14|Принято на    |08.09.2006|003—1|      |60 000|Акт приема—   |
   |   |склад сырье от|          |     |      |      |передачи      |
   |   |заказчика     |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 15|Отпуск сырья  |08.09.2006|     | 003—1|60 000|Требование—   |
   |   |              |          |     |      |      |накладная     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 16|Сырье         |08.09.2006|003—2|      |60 000|Требование—   |
   |   |поступило в   |          |     |      |      |накладная     |
   |   |производство  |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 17|Отпущены в    |15.09.2006|  20 |  10  |30 000|Требование—   |
   |   |производство  |          |     |      |      |накладная     |
   |   |собственные   |          |     |      |      |              |
   |   |материалы     |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 18|Списан        |15.09.2006|     | 003—2|58 000|Отчет         |
   |   |фактический   |          |     |      |      |переработчика,|
   |   |расход сырья  |          |     |      |      |акт приема—   |
   |   |              |          |     |      |      |передачи      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 19|Отправлен на  |15.09.2006|003—1|      | 2 000|Приходный     |
   |   |склад излишек |          |     |      |      |ордер         |
   |   |сырья         |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 20|Возвращен     |18.09.2006|     | 003—1| 2 000|Накладная     |
   |   |заказчику     |          |     |      |      |              |
   |   |излишек сырья |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 21|Получена      |18.09.2006|  51 |  62  |40 000|Выписка банка,|
   |   |окончательная |          |     |      |      |платежное     |
   |   |оплата        |          |     |      |      |поручение     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 22|Отражена      |18.09.2006|  62 | 90—1 |80 000|Акт приема—   |
   |   |выручка от    |          |     |      |      |передачи      |
   |   |реализации    |          |     |      |      |выполненных   |
   |   |              |          |     |      |      |работ         |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 23|Списаны       |18.09.2006| 90—2|  20  |30 000|Бухгалтерская |
   |   |собственные   |          |     |      |      |справка—расчет|
   |   |затраты на    |          |     |      |      |              |
   |   |переработку   |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |  ... |      ...     |
   L———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+———————————————
   

Налоговый учет

Стоимость выполненных работ является облагаемым доходом переработчика. За сырье же он не платит, следовательно, не может отнести его на расходы. А куда включить образовавшиеся излишки? Если их не возвращают заказчику, а стоимость работ не пересчитывают, то как часть безвозмездного имущества излишки должны быть отражены в облагаемых доходах по рыночным ценам. Если же излишки возвращаются, то эти операции в налоговом учете отражаться не будут. Доходов и расходов в данной ситуации не возникнет.

Какие же расходы? Они обычные: материальные (стоимость производственных услуг сторонних организаций и затраты по содержанию основных средств), на зарплату, страхование и т.д.

Пример 2. По условиям примера 1 заполним Книгу учета доходов и расходов ООО "Снежок".

Таблица 2. Фрагмент раздела 1 Книги учета доходов

и расходов ООО "Снежок" за III квартал 2006 года

     
   ——————————————————————————————T———————————————————————————————————¬
   |         Регистрация         |               Сумма               |
   +———T———————————T—————————————+———————T——————————T———————T————————+
   | N |    Дата   |  Содержание | Доходы|В т.ч. до—|Расходы|В т.ч.  |
   |п/п|  и номер  |   операции  |— всего|ходы, учи—|— всего|расходы,|
   |   | первичного|             |       |тываемые  |       |учиты—  |
   |   | документа |             |       |при исчис—|       |ваемые  |
   |   |           |             |       |лении на— |       |при ис— |
   |   |           |             |       |логовой   |       |числении|
   |   |           |             |       |базы      |       |налого— |
   |   |           |             |       |          |       |вой базы|
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   | 1 |     2     |      3      |   4   |     5    |   6   |    7   |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |...|    ...    |     ...     |  ...  |    ...   |  ...  |   ...  |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   | 45|Выписка    |Получена     | 40 000|  40 000  |   —   |    —   |
   |   |банка,     |предоплата за|       |          |       |        |
   |   |платежное  |переработку  |       |          |       |        |
   |   |поручение  |сырья        |       |          |       |        |
   |   |N 45 от    |             |       |          |       |        |
   |   |08.09.2006 |             |       |          |       |        |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   | 46|Платежное  |Оплачены     |   —   |     —    | 30 000|    —   |
   |   |поручение  |материалы    |       |          |       |        |
   |   |N 59 от    |             |       |          |       |        |
   |   |08.09.2006 |             |       |          |       |        |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |...|    ...    |     ...     |  ...  |    ...   |  ...  |   ...  |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   | 49|Выписка    |Окончательная| 40 000|  40 000  |   —   |    —   |
   |   |банка,     |оплата       |       |          |       |        |
   |   |платежное  |переработки  |       |          |       |        |
   |   |поручение  |сырья        |       |          |       |        |
   |   |N 82 от    |             |       |          |       |        |
   |   |18.09.2006 |             |       |          |       |        |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   | 50|Требование—|Списаны      |   —   |     —    |   —   | 30 000 |
   |   |накладная  |собственные  |       |          |       |        |
   |   |N 24 от    |материалы в  |       |          |       |        |
   |   |18.09.2006 |производство |       |          |       |        |
   +———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |...|    ...    |     ...     |  ...  |    ...   |  ...  |   ...  |
   L———+———————————+—————————————+———————+——————————+———————+—————————
   

Налоговые преимущества

Сравним учет переработчика и изготовителя продукции из собственного сырья.

Доходы переработчика значительно меньше, поскольку учитывает он стоимость не всей продукции, а только своих услуг, и при объекте налогообложения доходы это, конечно, особенно сказывается. Такое заманчивое свойство и заставляет многих предпринимателей проявлять к толлингу повышенный интерес.

С расходами, правда, дела не так блестящи, потому что из-за отсутствия стоимости давальческого сырья они у переработчика тоже меньше. Хотя тем, у кого объект налогообложения доходы, это безразлично. Другие же могут считать, что этот недостаток компенсируется меньшим числом записей в Книге учета доходов и расходов и отсутствием проблем с учетом сырья.

На заметку. Транспортные расходы у переработчика

Иногда договором толлинга предусматривается, что все затраты на транспортировку сырья несет переработчик. А вправе ли он их учесть?

Стоимость самого сырья переработчик, конечно, не учитывает, так как он его не покупает. Но вот оплаченные и осуществленные транспортные расходы на сырье может учесть. Это подтверждается Письмом УФНС России по г. Москве от 19.01.2006 N 18-11/3/2784.

Учет у давальца

Здесь учет обычный, как и у предприятий, которые полностью производят продукцию сами. Отличие в том, что в бухгалтерском учете используются специальные субсчета, а в налоговый включается больше расходов.

Бухгалтерский учет

Сырье остается в собственности заказчика, поэтому оно учитывается на счете 10 субсчет 7 "Материалы, переданные в переработку на сторону". Если в переработку отдают не сырье, а продукцию, то нужный субсчет открывают на счете 43 "Готовая продукция". В Плане счетов на этот случай не предусмотрено специального субсчета, поэтому используется любой свободный. Учет будет зависеть от того, что требуется заказчику. Существует три варианта:

1) доработка сырья;

2) переработка сырья в готовую продукцию;

3) доработка готовой продукции.

Доработка сырья. Заказчик отдает в переработку сырье или материалы, из которых в дальнейшем сам изготавливает свою продукцию. После переработки сырье по-прежнему учитывается на счете 10.

На заметку. Розничная торговля продукцией из давальческого сырья

Как известно, доходы от розничной реализации товаров облагаются единым налогом на вмененный доход. Возникает вопрос: а если организация торгует собственной продукцией, но произведенной переработчиком, подпадает ли эта реализация под уплату ЕНВД?

Организация уплачивает ЕНВД, если торгует в розницу товарами, приобретенными для дальнейшей реализации. А изделия, произведенные из давальческого сырья, являются не товаром, а готовой продукцией, продажа которой ЕНВД не облагается. Этот вывод подтверждается в Письме Минфина России от 29.10.2004 N 03-06-05-04/38.

Пример 3. ООО "Салют" (УСН, 15%) 2 сентября 2006 г. приобрело медную проволоку на сумму 100 000 руб. (без НДС). 5 сентября оно передало проволоку для производства провода другой организации, а 12 сентября получило заказ, сразу заплатив за работу 60 000 руб. (без НДС). 14 сентября проволока была списана на изготовление трансформаторов.

Чтобы отразить стадии, которые проходит изделие, откроем на счете 10 субсчета второго порядка:

- 10-1-1 - для сырья (материалов), переданных в переработку;

- 10-1-2 - для материалов (сырья), полученных из переработки.

Бухгалтерские проводки будут следующими (табл. 3).

Таблица 3. Бухгалтерские проводки ООО "Салют"

     
   ————T—————————————T——————————T——————T——————T———————T——————————————¬
   | N |  Содержание |   Дата   | Дебет|Кредит| Сумма,|   Документ   |
   |п/п|   операции  |          |      |      |  руб. |              |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 1 |      2      |     3    |   4  |   5  |   6   |       7      |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   |...|     ...     |    ...   |  ... |  ... |  ...  |      ...     |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 6 |Оплачена     |02.09.2006| 60—1 |  51  |100 000|Платежное     |
   |   |проволока    |          |      |      |       |поручение     |
   |   |поставщику   |          |      |      |       |              |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 7 |Принята      |02.09.2006|10—1—1| 60—1 |100 000|Накладная     |
   |   |проволока к  |          |      |      |       |              |
   |   |учету        |          |      |      |       |              |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 8 |Отдана       |05.09.2006| 10—7 |10—1—1|100 000|Акт приема—   |
   |   |проволока в  |          |      |      |       |передачи сырья|
   |   |переработку  |          |      |      |       |              |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 9 |Получен      |12.09.2006|10—1—2| 10—7 |100 000|Отчет         |
   |   |провод от    |          |      |      |       |переработчика,|
   |   |переработчика|          |      |      |       |акт приема—   |
   |   |             |          |      |      |       |передачи работ|
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 10|Учтена       |12.09.2006|10—1—2| 60—2 | 60 000|Акт приема—   |
   |   |стоимость    |          |      |      |       |передачи      |
   |   |переработки  |          |      |      |       |              |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 11|Оплачено     |12.09.2006| 60—2 |  51  | 60 000|Платежное     |
   |   |переработчику|          |      |      |       |поручение     |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   | 12|Списан       |14.09.2006|  20  |10—1—2|160 000|Требование—   |
   |   |провод в     |          |      |      |       |накладная     |
   |   |производство |          |      |      |       |              |
   +———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+——————————————+
   |...|     ...     |    ...   |  ... |  ... |  ...  |      ...     |
   L———+—————————————+——————————+——————+——————+———————+———————————————
   

Переработка сырья в готовую продукцию. Заказчик отдает в переработку сырье или материалы и получает готовую продукцию, предназначенную для продажи. Продукция учитывается на счете 43.

Пример 4. ООО "Сахар-Трейд" применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. 4 сентября 2006 г. оно приобрело сырье для производства сахарной ваты (сахар и пищевые красители) на сумму 50 000 руб. (без НДС), а 5 сентября отдало в переработку. 8 сентября была получена готовая продукция и остаток сырья на сумму 4000 руб. Стоимость работ переработчика составила 25 000 руб. (без НДС), которые уплатили 11 сентября.

Стоимость сырья списывается на счет для производственных затрат в момент получения от переработчика готовой продукции. Сюда же причисляется и стоимость работ.

Бухгалтерские проводки "Сахар-Трейд" показаны в табл. 4.

Таблица 4. Бухгалтерские проводки ООО "Сахар-Трейд"

     
   ————T————————————————T——————————T—————T——————T—————————T——————————————¬
   | N |   Содержание   |   Дата   |Дебет|Кредит|  Сумма, |   Документ   |
   |п/п|    операции    |          |     |      |   руб.  |              |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 1 |        2       |     3    |  4  |   5  |    6    |       7      |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   |...|       ...      |    ...   | ... |  ... |   ...   |      ...     |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 9 |Принято сырье   |04.09.2006| 10—1| 60—1 |  50 000 |Накладная     |
   |   |к учету         |          |     |      |         |              |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 10|Оплачено        |04.09.2006| 60—1| 50—1 |  50 000 |Платежное     |
   |   |поставщику      |          |     |      |         |поручение     |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 11|Передано сырье  |05.09.2006| 10—7| 10—1 |  50 000 |Акт приема—   |
   |   |в переработку   |          |     |      |         |передачи сырья|
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 12|Списана         |08.09.2006|  20 | 10—7 |  46 000 |Отчет         |
   |   |стоимость сырья |          |     |      |(50 000 —|переработчика |
   |   |                |          |     |      |4000)    |              |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 13|Учтена стоимость|08.09.2006|  20 | 60—2 |  25 000 |Акт приема—   |
   |   |работ           |          |     |      |         |передачи работ|
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 14|Получено        |08.09.2006| 10—1| 10—7 |   4 000 |Отчет         |
   |   |неиспользованное|          |     |      |         |переработчика,|
   |   |сырье           |          |     |      |         |акт приема—   |
   |   |                |          |     |      |         |передачи      |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 15|Принята к учету |08.09.2006|  43 |  20  |  69 000 |Бухгалтерская |
   |   |готовая         |          |     |      |(46 000 +|справка—расчет|
   |   |продукция       |          |     |      |25 000)  |              |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   | 16|Оплачены работы |11.09.2006| 60—2|  51  |  25 000 |Платежное     |
   |   |                |          |     |      |         |поручение     |
   +———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+——————————————+
   |...|       ...      |    ...   | ... |  ... |   ...   |      ...     |
   L———+————————————————+——————————+—————+——————+—————————+———————————————
   

Переработка готовой продукции. На переработку передается уже не сырье, а фабрикат (готовая продукция).

Пример 5. ООО "Зарница", применяющее УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы, занимается производством бумаги и бумажной продукции. 12 сентября общество передало ООО "Дикий Запад" бумагу для изготовления фотоальбомов на сумму 45 000 руб. (без НДС), а 18 сентября получило заказ и уплатило за него 20 000 руб. (без НДС).

Сделаем бухгалтерские проводки (табл. 5), предварительно открыв субсчета:

- 43-1 "Себестоимость готовой продукции";

- 43-2 "Готовая продукция, переданная на переработку";

- 43-3 "Готовая продукция после переработки".

Таблица 5. Бухгалтерские проводки ООО "Зарница"

     
   ————T——————————————T——————————T—————T——————T——————T——————————————¬
   | N |  Содержание  |   Дата   |Дебет|Кредит|Сумма,|   Документ   |
   |п/п|   операции   |          |     |      | руб. |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 1 |       2      |     3    |  4  |   5  |   6  |       7      |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |  ... |      ...     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 14|Передана в    |12.09.2006| 43—2| 43—1 |45 000|Акт приема—   |
   |   |переработку   |          |     |      |      |передачи      |
   |   |бумага        |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 15|Приняты к     |18.09.2006| 43—3| 43—2 |45 000|Отчет         |
   |   |учету         |          |     |      |      |переработчика |
   |   |фотоальбомы   |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 16|Оплачена      |18.09.2006| 60—1|  51  |20 000|Платежное     |
   |   |работа        |          |     |      |      |поручение     |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 17|Учтены затраты|18.09.2006|  20 | 60—1 |20 000|Акт приема—   |
   |   |на переработку|          |     |      |      |передачи работ|
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   | 18|Включена в    |18.09.2006| 43—3|  20  |20 000|Бухгалтерская |
   |   |себестоимость |          |     |      |      |справка       |
   |   |фотоальбомов  |          |     |      |      |              |
   |   |стоимость     |          |     |      |      |              |
   |   |переработки   |          |     |      |      |              |
   +———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+——————————————+
   |...|      ...     |    ...   | ... |  ... |  ... |      ...     |
   L———+——————————————+——————————+—————+——————+——————+———————————————
   

Налоговый учет

Итак, нас по-прежнему интересуют материальные расходы, которые согласно пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ можно учесть в налоговой базе. Отметим их особенности.

Во-первых, в расходах давальца отражается стоимость работ переработчика. Это будут услуги сторонних организаций (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Во-вторых, может возникнуть сложность с определением момента списания сырья. Как известно, оно включается в расходы после оплаты и списания в производство. Об этом сказано в пп. 1 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ. А когда списывают в производство давальческое сырье? После получения документа, подтверждающего его использование, - отчета переработчика.

Пример 6. ООО "Саламандра", применяющее упрощенную систему с объектом налогообложения доходы минус расходы, выпускает мебель. 21 сентября 2006 г. общество приобрело лес-кругляк на сумму 250 000 руб. (без НДС).

В тот же день организация передала сырье ООО "Скарабей" для производства шпона, а 25 сентября заплатило за работу 60 000 руб. (без НДС). Весь шпон и остатки сырья на сумму 7500 руб. заказчик получил также 25 сентября согласно отчету и акту приемки-сдачи. Шпон сразу направлен в производство.

Отразим вышеперечисленные операции в Книге учета доходов и расходов ООО "Саламандра".

Получив отчет переработчика, запишем в учитываемые расходы стоимость переданного сырья без стоимости возвращенных остатков: 242 500 руб. (250 000 руб. - 7500 руб.). Сюда же внесем сумму оплаты работ переработчика 60 000 руб. Пример заполнения Книги учета доходов и расходов см. в табл. 6.

Таблица 6. Фрагмент раздела 1 Книги учета доходов и расходов

ООО "Саламандра" за III квартал 2006 года

     
   ———————————————————————————————T———————————————————————————————————¬
   |          Регистрация         |               Сумма               |
   +———T—————————————T————————————+———————T——————————T———————T————————+
   | N |     Дата    |Содержание  | Доходы|В т.ч. до—|Расходы|В т.ч.  |
   |п/п|   и номер   | операции   |— всего|ходы, учи—|— всего|расходы,|
   |   |  первичного |            |       |тываемые  |       |учиты—  |
   |   |  документа  |            |       |при исчис—|       |ваемые  |
   |   |             |            |       |лении на— |       |при ис— |
   |   |             |            |       |логовой   |       |числении|
   |   |             |            |       |базы      |       |налого— |
   |   |             |            |       |          |       |вой базы|
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   | 1 |      2      |      3     |   4   |     5    |   6   |    7   |
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |...|     ...     |     ...    |  ...  |    ...   |  ...  |   ...  |
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |104|Платежное    |Оплачены    |   —   |     —    |250 000|    —   |
   |   |поручение    |материалы   |       |          |       |        |
   |   |N 65 от      |поставщику  |       |          |       |        |
   |   |21.09.2006   |            |       |          |       |        |
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |...|     ...     |     ...    |  ...  |    ...   |  ...  |   ...  |
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |111|Отчет        |Списаны     |   —   |     —    |   —   | 242 500|
   |   |переработчика|расходы на  |       |          |       |        |
   |   |N 14—с от    |приобретение|       |          |       |        |
   |   |25.09.2006   |сырья       |       |          |       |        |
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |112|Акт приема—  |Списаны     |   —   |     —    | 60 000|  60 000|
   |   |передачи     |расходы на  |       |          |       |        |
   |   |работ N 14—с,|переработку |       |          |       |        |
   |   |платежное    |            |       |          |       |        |
   |   |поручение    |            |       |          |       |        |
   |   |N 74 от      |            |       |          |       |        |
   |   |25.09.2006   |            |       |          |       |        |
   +———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+————————+
   |...|     ...     |    ...     |  ...  |    ...   |  ...  |   ...  |
   L———+—————————————+————————————+———————+——————————+———————+—————————
   

Налоговые преимущества

Теперь сравним учет давальца и производителя, работающего на своем сырье.

Явных преимуществ у "упрощенцев" с объектом налогообложения доходы, заключивших договор толлинга, нет. От того, что часть работ выполняется на стороне, доходы не сократятся. Можно лишь постараться найти переработчика, который будет владеть наиболее совершенными технологиями, и это позволит сократить расходы и снизить цены на продукцию.

При объекте налогообложения доходы минус расходы появятся новые расходы по оплате услуг сторонней организации - переработчика, что приведет к уменьшению налоговой базы.

М.В.Титова

Эксперт журнала "Упрощенка"

Подписано в печать

20.09.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——