"Финансовая газета", 2006, N 36

УЧЕТ РАСХОДОВ НА НАУЧНО-ИССЛЕДОВАТЕЛЬСКИЕ

ИЛИ ОПЫТНО-КОНСТРУКТОРСКИЕ РАЗРАБОТКИ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета", 2006, N 35)

Рассмотрим случай, когда организация не сразу использует результаты НИОКР в производстве, а по истечении, например, нескольких месяцев. Период, в течение которого налогоплательщик вправе относить расходы на НИОКР в состав прочих расходов, исчисляется с месяца, в котором подтверждена производственная направленность затрат, до окончания трехлетнего срока, исчисляемого с даты окончания соответствующих работ. Общую сумму произведенных расходов на НИОКР необходимо разделить на число месяцев до окончания трехлетнего срока. Аналогично производится расчет и по договорам на выполнение НИОКР, которые заключены после 1 января 2006 г. При этом число месяцев, в течение которых учитываются НИОКР, определяется исходя из двухлетнего срока списания расходов.

Пример 4. Организация в апреле 2005 г. заключила договор на выполнение опытно-конструкторских разработок на общую сумму 49 500 руб. Акт сдачи-приемки работ подписан в октябре 2005 г. Учитывая, что работы были окончены в 2005 г., организация праве списывать расходы на НИОКР в состав прочих расходов в течение трех лет. Указанные расходы в полном размере будут учтены в составе прочих расходов только в октябре 2008 г.

В марте 2006 г. организация начала выпускать новую продукцию. Она вправе включать расходы на НИОКР в состав прочих расходов только с даты начала выпуска новой продукции.

С марта 2006 г. по октябрь 2008 г., т.е. в течение 32 месяцев, расходы на НИОКР списываются в состав прочих расходов ежемесячно. Эта сумма составит 1547 руб. ежемесячно (49 500 руб. / 32 месяца). Если, например, выпуск новой продукции организация начала осуществлять только в августе 2008 г., то сумму расходов на НИОКР она должна списать в состав прочих расходов всего за оставшиеся до окончания трехлетнего срока три месяца. В данном случае ежемесячно в состав прочих расходов будет отнесена сумма в размере 16 500 руб. (49 500 руб. / 3 месяца). Если выпуск продукции начат только с октябре 2008 г., отнести расходы на НИОКР в состав прочих расходов организация вправе в полной сумме, т.е. в размере 49 500 руб. При определении срока, в течение которого налогоплательщик вправе включить в состав прочих расходов расходы на НИОКР по договорам, заключенным после 1 января 2006 г., соответствующее число месяцев исчисляется исходя из двухлетнего срока списания расходов.

Допустим, что договор на выполнение опытно-конструкторских разработок был заключен организацией в апреле 2006 г. на общую сумму 49 500 руб. Акт сдачи-приемки работ подписан в ноябре 2006 г. В данном случае организация вправе списывать расходы на НИОКР в течение двух лет.

Поскольку выпуск новой продукции начался только с марта 2007 г., организация вправе списывать в состав прочих расходов ежемесячно расходы на НИОКР с марта 2007 г. по ноябрь 2008 г., т.е. в течение 21 месяца. Эта сумма составит 2357 руб. ежемесячно (49 500 руб. / 21 месяц). Если выпуск новой продукции начался в сентябре 2008 г., то сумму расходов на НИОКР организация должна списать в состав прочих расходов всего за оставшиеся до окончания трехлетнего срока три месяца. В данном случае ежемесячно в состав прочих расходов будет отнесена сумма в размере 16 500 руб. (49 500 руб. / 3 месяца).

Если выпуск продукции начат только с ноября 2008 г., отнести расходы на НИОКР в состав прочих расходов организация вправе в полной сумме, т.е. в размере 49 500 руб.

Если же организация начала выпуск новой продукции по окончании двухлетнего срока, например в декабре 2008 г., то учесть расходы на НИОКР в целях налогообложения прибыли неправомерно.

Пример 5. Организация в ноябре 2004 г. заключила договор на выполнение опытно-конструкторских разработок с целью изготовления образца нового изделия. В июле 2005 г. было решено прекратить работы в связи с их бесперспективностью. Фактическая стоимость работ, которые не дали положительного результата, составила 110 000 руб. Организация вправе списывать расходы на НИОКР равными частями в состав прочих расходов в течение трех лет в размере, не превышающем 70% фактически осуществленных расходов. В данном случае эта сумма составит 77 000 руб. (110 000 руб. х 70%).

Поскольку срок, в течение которого расходы на НИОКР, не давшие положительного результата, списываются в состав прочих расходов в течение трех лет, ежемесячно начиная с августа 2005 г. в состав прочих расходов организация вправе относить по 2139 руб. (77 000 руб. / 36 месяцев). Вся сумма в размере 77 000 руб. будет учтена в составе прочих расходов только в июле 2008 г.

Допустим, что договор заключен в феврале 2006 г. В июле 2006 г. решено прекратить работы в связи с их бесперспективностью. Расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, могут быть учтены в полной сумме в течение трех лет. В данном случае ежемесячно начиная с августа 2006 г. организация вправе относить в состав прочих расходов по 3055 руб. (110 000 руб. / 36 месяцев).

Вся сумма расходов на НИОКР в размере 110 000 руб. будет учтена в составе прочих расходов только в июле 2009 г.

Напомним, что правовые основы особых экономических зон в Российской Федерации (далее - ОЭЗ) определены Федеральным законом от 22.07.2005 N 116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации". Пунктом 9 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 117-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты в связи с принятием Федерального закона "Об особых экономических зонах в Российской Федерации", вступившего в силу с 1 января 2006 г., п. 2 ст. 262 НК РФ был дополнен новым абзацем. Согласно этому абзацу расходы на НИОКР (в том числе не давшие положительного результата), произведенные налогоплательщиками-организациями, зарегистрированными и работающими на территориях ОЭЗ, созданных в соответствии с законодательством Российской Федерации, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Таким образом, налогоплательщики, имеющие статус резидента ОЭЗ, в том числе промышленно-производственной ОЭЗ, учитывают расходы на НИОКР при исчислении налога на прибыль в размере фактических затрат, т.е. в полном размере вне зависимости от результата (положительного или отрицательного) исследований, и включают в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены. Заметим, что данная норма п. 2 ст. 262 распространяется только на заказчиков, а не на исполнителей НИОКР. Исполнитель НИОКР, если даже и работает в ОЭЗ, не вправе применять положения ст. 262 НК РФ.

Расходы на НИОКР подлежат отражению в декларации по налогу на прибыль организаций.

В форме декларации по налогу на прибыль, по которой налогоплательщики отчитывались до 1 января 2006 г., сумма расходов на НИОКР, учтенных в истекшем отчетном (налоговом) периоде в составе прочих расходов, исчисленная в соответствии со ст. 262 НК РФ, подлежала отражению по стр. 053 Приложения N 2 "Расходы, связанные с производством и реализацией" к листу 02 декларации (см. Приказ МНС России от 11.11.2003 N БГ-3-02/614 с учетом изменений и дополнений и Инструкцию по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденную Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585, с учетом изменений и дополнений).

Новая форма декларации, а также Порядок по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций утверждены Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н. Эта форма применяется начиная с представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за первый отчетный период 2006 г.

Сумма расходов на НИОКР, учтенная в истекшем отчетном (налоговом) периоде в составе прочих расходов, исчисленная в соответствии со ст. 262 НК РФ, подлежит отражению по стр. 042 Приложения N 2 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам" к листу 02 с расшифровкой по стр. 043 расходов на НИОКР, не давшие положительного результата.

Сумма расходов на НИОКР, учтенная в истекшем отчетном (налоговом) периоде в составе прочих расходов, включается в общую сумму признанных расходов, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Н.Егорова

ФНС России

Подписано в печать

06.09.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——