"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 4

ПЛАТА ЗА НЕГАТИВНОЕ ВОЗДЕЙСТВИЕ НА ОКРУЖАЮЩУЮ СРЕДУ

Недоработки в законодательстве, отсутствие рычагов воздействия на природопользователей, легального порядка и сроков представления расчетов платы за загрязнение окружающей среды послужили причиной тому, что на сегодняшний день далеко не все природопользователи добросовестно ее перечисляют. Однако в последнее время ситуация меняется. В КоАП РФ появилась новая статья, предусматривающая штраф за невнесение указанной платы. Кроме того, Ростехнадзор, являющийся администратором платы еще с 2005 г., выпустил два документа - Приказ от 08.06.2006 N 557 "Об установлении сроков уплаты платы за негативное воздействие на окружающую среду" (далее - Приказ N 557) и Приказ от 23.05.2006 N 459 "Об утверждении формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду и порядка заполнения и представления формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду". Они вступают в силу по истечении 10 дней со дня официального опубликования согласно п. 12 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Приказ N 557 был опубликован 28.07.2006 в "Российской газете", N 164.

В данной статье рассказано об обязанностях, возложенных на природопользователей, о последствиях невнесения платы, о применении новых документов, а также об отражении сумм платы в налоговом и бухгалтерском учете.

Плата за негативное воздействие на окружающую среду (далее - плата), являясь "фискальным сбором" <2>, установлена не Налоговым кодексом, а п. 1 ст. 16 Закона N 7-ФЗ <3> и Постановлением N 632 <4>. Субъектами платы являются природопользователи, которые при осуществлении разрешенной производственно-хозяйственной деятельности оказывают негативное воздействие на окружающую природную среду.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Определение Конституционного Суда РФ от 10.12.2002 N 284-О.

<3> Федеральный закон от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды".

<4> Постановление Правительства РФ от 28.08.1992 N 632 "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия".

Внесение платы

Сроки перечисления платы установлены Приказом N 557: по итогам отчетного периода (календарного квартала) она должна быть внесена не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Поскольку плата не является ни налогом, ни сбором, налоговая ответственность за ее невнесение не применяется. Однако в настоящее время санкции за неуплату экологических платежей предусмотрены ст. 8.41 КоАП РФ, согласно которой невнесение платы в установленные сроки влечет наложение штрафа на должностных лиц в размере от 3000 до 6000 руб., на юридических - от 50 000 до 100 000 руб. При этом административно-юрисдикционными полномочиями наделены органы, осуществляющие государственный экологический контроль (ст. 23.29 КоАП РФ). То есть привлекать к административной ответственности по ст. 8.41 КоАП РФ будут государственные инспекторы по охране природы.

Природопользователи вносят плату одним платежным поручением в казначейства тех административно-территориальных образований, на территории которых они расположены и оказывают негативное воздействие на окружающую среду. В платежном поручении указывается КБК 49811201000011000120 и код по ОКАТО, который присвоен району, где находится организация. В графе "Статус плательщика" (поле 101) следует проставить "08", так как плата не является налогом, а в соответствии с Приказом Минфина России от 24.11.2004 N 106н это значение используется, если фирма перечисляет неналоговый платеж. Поля 106 - 110 (основание платежа, налоговый период, показатель документа, дата документа и тип платежа) заполнять не надо также по причине неналогового характера платы.

Представление расчета

Природопользователи должны не только вносить плату, но и заполнять расчет и представлять его в территориальные органы Ростехнадзора по местонахождению стационарного объекта негативного воздействия и по месту государственной регистрации передвижного объекта негативного воздействия. Если предприятие имеет такие объекты (офисы, производственные помещения, котельные, транспортные средства (ТС) и пр.) на территории различных субъектов РФ, то сдавать расчеты нужно в разные структурные подразделения Ростехнадзора по каждому субъекту РФ отдельно. Так, предприятие, зарегистрированное в Москве, но имеющее офис и осуществляющее деятельность в Санкт-Петербурге, должно встать на учет в Санкт-Петербурге. Если оно ведет деятельность и в Москве, и в Санкт-Петербурге, то встать на учет нужно в обоих городах. Так следует поступить и в случае, если в одном из городов находится офис или производственный участок, а в другом, например, зарегистрированы ТС.

Срок представления расчетов тот же, что и для внесения платы - не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Природопользователь рассчитывает плату самостоятельно. Специалист Ростехнадзора проверяет правильность расчетов и их соответствие представленным документам. Если нареканий не возникает, то в расчете ставится отметка о согласовании.

К сведению: порядком заполнения и представления формы расчета платы предусмотрено представление расчетов в электронном виде, однако на данный момент соответствующий нормативный документ не разработан.

Организация может существенно снизить размер платы при наличии разрешений на выбросы (сбросы), размещение отходов. Проекты норм предельно допустимых выбросов, сбросов, лимитов разрабатываются специализированными предприятиями, рассматриваются и утверждаются Ростехнадзором <5>. Убедившись в их обоснованности, управление Ростехнадзора выдает предприятию документ - разрешение на выбросы (сбросы) загрязняющих веществ и размещение отходов и их количества, допустимые к выбросу (сбросу), размещению в т/год.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Полномочия Ростехнадзора по выдаче разрешений на выбросы и сбросы и установлению лимитов на размещение отходов определены соответственно п. п. 5.3.3.5 и 5.3.4 Положения о Федеральной службе по экологическому, технологическому и атомному надзору, утв. Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 401.

К сведению: расходы организации по оплате услуг по разработке проектов учитываются в целях налогообложения прибыли на основании пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письмо Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/2/133).

Составляя расчет платы по произведенным выбросам, сбросам, предприятие пользуется ставками платы "в пределах нормативов", если превышений нет. При отсутствии оформленного разрешения размер платы увеличивается в пять раз.

Порядок исчисления платы

При исчислении платы следует руководствоваться Постановлениями N N 632, 344 <6>. В настоящее время платой облагаются следующие виды негативного воздействия (п. 2 ст. 16 Закона N 7-ФЗ):

- выброс загрязняющих веществ в атмосферу от стационарных и передвижных источников;

- сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, на рельеф местности, а также любое подземное размещение загрязняющих веществ;

- размещение отходов.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Постановление Правительства РФ от 12.06.2003 N 344 "О нормативах платы за выбросы в атмосферный воздух загрязняющих веществ стационарными и передвижными источниками, сбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, размещение отходов производства и потребления".

Правовые основы взимания платы за такой вид негативного воздействия, как загрязнение окружающей среды шумом, теплом, электромагнитными, ионизирующими и другими видами физических воздействий, отсутствуют.

Далее будет рассмотрен порядок расчета платы по двум самым распространенным видам негативного воздействия - выбросы от передвижных источников (ТС) и размещение твердых бытовых отходов (ТБО) (предметов и веществ, утративших свои потребительские свойства, таких, как бумага, упаковочный материал, различные использованные приспособления и пр.).

Расчет платы за размещение ТБО

Определяем плательщика

Практика показывает, что природопользователи при постановке на учет пытаются доказать, что они уже заплатили за мусор. При этом смешиваются понятия платы за размещение отходов и платы за вывоз мусора. Заключая договор на вывоз мусора с фирмой-посредником, предприятие оплачивает лишь услугу по физическому перемещению отходов к месту их размещения (на полигон или санкционированную свалку). Это оплата услуги, а не плата за негативное воздействие на окружающую среду, которую вносит собственник отходов. Согласно п. 1 ст. 4 Закона N 89-ФЗ <7> право собственности на отходы принадлежит лицу, в результате деятельности которого они образовались. С другой стороны, ничто не мешает предприятию передать право собственности на отходы другой организации или, оставаясь собственником, передать право пользования, распоряжения отходами. Это разрешено п. 3 ст. 4 Закона N 89-ФЗ. Подобная ситуация возникает в отношениях арендатора и арендодателя, который зачастую предоставляет арендатору не только площадь, но и вывозит его мусор. То, что плату за арендатора будет вносить арендодатель, должно быть прямо прописано в договоре.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Федеральный закон от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления".

Как отмечено в Письме Ростехнадзора от 23.12.2005 N СС-47/145, направленном Письмом ФНС России от 08.02.2006 N ГВ-6-21/132@, для целей определения плательщика является приоритетным вопрос определения лица, осуществляющего размещение отходов. В качестве данного лица может выступать собственник отходов или лицо, осуществляющее размещение по поручению собственника. Вопросы определения лица, от имени которого осуществляется размещение отходов, регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации. Если размещение отходов осуществляется от лица их собственника, то права и обязанности (в том числе по перечислению платы) возникают у собственника. Если размещение отходов производства и потребления осуществляется от лица комиссионера, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. В данном случае комиссионер является плательщиком и должен платить плату за весь объем размещаемых отходов.

Итак, правило простое: если предприятие размещает отходы на полигоне от своего имени, в том числе через посредника, то оно платит за их размещение. Если передает по договору другой организации или отдает на переработку (металлолом, отработанные аккумуляторы, масло и пр.), то оно свободно от платы за размещение.

Рассчитываем плату

В новом расчете для исчисления платы по отходам производства и потребления предусмотрен разд. 4. Рассмотрим некоторые моменты его заполнения.

Объектом негативного воздействия, по которому составляется расчет, является объект размещения отходов. Статьей 1 Закона N 89-ФЗ определен объект размещения отходов как специально оборудованное сооружение, предназначенное для размещения отходов (полигон, специально оборудованная промплощадка, шламохранилище и др.). Раздел 4 нужно заполнить по каждому объекту, где предприятие размещает свои отходы, а также по каждому виду отходов. Если у предприятия имеются только ТБО и размещает оно их, например, на полигоне, то данный раздел нужно заполнить в единственном экземпляре.

В разд. 4 делаются отметки о наличии лимита на размещение отходов и сроке его действия, указывается код отхода в соответствии с ФККО <8>. Кроме того, предлагается проставить класс опасности размещаемого отхода в соответствии с Приложением N 1 к Постановлению N 344. Однако данное Приложение содержит нормативы платы для 5 классов опасности отходов, а не нормы, в соответствии с которыми предприятие может отнести отход к определенному классу. Класс опасности размещаемого отхода, как и его код, указан в лимите на размещение. В отсутствие лимита он может быть определен в соответствии с ФККО. Например, несортированному мусору от бытовых помещений (исключая крупногабаритный) присвоен 4-й класс опасности (код 912 004 000 1004, последняя цифра кода - класс опасности).

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Федеральный классификационный каталог отходов, утв. Приказом МПР России от 02.12.2002 N 786.

Лицо, у которого отходы образовались, может также установить класс опасности отхода в соответствии с п. 3 Приказа МПР России от 15.06.2001 N 511 "Об утверждении критериев отнесения опасных отходов к классу опасности для окружающей природной среды" расчетным или экспериментальным методом. В случае отнесения отхода расчетным путем к 5-му классу опасности (практически неопасные) требуется подтверждение этого экспериментальным методом. При отсутствии подтверждения отходы могут быть отнесены к 4-му классу опасности (малоопасные). Согласно п. 15 указанного документа экспериментальный метод отнесения отходов к классу опасности осуществляется в специализированных аккредитованных для этих целей лабораториях.

Фактический объем отходов, которые в течение отчетного периода образовались, были переданы другим организациям, находились на хранении (захоронении), определяется по данным учета. Обязанность вести такой учет возложена на организации п. 1 ст. 19 Закона N 89-ФЗ.

Чтобы исчислить плату, предприятие из общего объема отходов, которые находились в отчетном квартале на хранении (захоронении), выделяет объем в пределах и сверх установленных лимитов. Лимит на отходы устанавливается годовой, а расчет - квартальный. Отследить, в каком квартале появляется превышение лимитов, помогает статистический учет (см. пример 1).

В Приложении N 1 к Постановлению N 344 для отходов предусмотрены только ставки платы в пределах установленных лимитов. Именно их нужно использовать, если у организации утверждены лимиты и объем отходов их не превысил. При отсутствии у предприятия лимитов на размещение отходов вся масса размещаемых отходов считается сверхлимитной, соответственно, полученная сумма платы должна умножаться на 5-кратный повышающий коэффициент (п. п. 5, 6 Постановления N 632).

Кроме того, ставка платы умножается на:

- коэффициент индексации платы, установленный ст. 19 Федерального закона от 26.12.2005 N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год". Нормативы платы, утвержденные Постановлением N 344 в 2003 г., применяются с коэффициентом 1,3, а измененные в 2005 г. Постановлением Правительства РФ от 01.07.2005 N 410 - с коэффициентом 1,08;

- коэффициент экологической значимости для почвы для соответствующего экономического района (Приложение N 2 к Постановлению N 344);

- коэффициент 2 для особо охраняемых природных территорий, в том числе лечебно-оздоровительных местностей и курортов, а также для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, Байкальской природной территории и зон экологического бедствия (п. 2 Постановления N 344);

- понижающий коэффициент 0,3 при размещении отходов на специализированных полигонах и промышленных площадках, которые расположены в пределах промышленной зоны предприятия (Приложение N 1 к Постановлению N 344), в иных случаях применяется коэффициент 1.

Пример 1. ЗАО "Связь-регион" установлен лимит на захоронение ТБО - 5 т/год. В I квартале 2006 г. было сдано на полигон захоронения 1,5 тонны отходов, во II квартале - 1 тонна, в III квартале - 1,5 тонны, в IV квартале - 1,5 тонны. Офис расположен в Волго-Вятском экономическом районе.

В I - III кварталах расчет платы будет производиться по ставке в пределах лимита, в IV квартале 1 тонна ТБО будет учтена для расчета по ставке в пределах лимита, а 0,5 тонны - по ставке сверх установленного лимита, так как годовой объем отходов, разрешенный к размещению, был превышен в IV квартале и составил не 5, а 5,5 тонны.

Размер платы за IV квартал составит 1695 руб.

Плата за размещение в пределах лимитов - 484 руб. (1 т х 248,4 руб/т х 1,5 х 1,3).

Плата за размещение сверх установленных лимитов - 1211 руб. (0,5 т х 248,4 руб/т х 1,5 х 5 х 1,3).

248,4 руб/т - норматив платы за размещение 1 тонны отходов 4-го класса опасности; 1,5 - коэффициент, учитывающий состояние почвы в Волго-Вятском экономическом районе; 5 - коэффициент, учитывающий сверхлимитное размещение 0,5 тонн отходов; 1,3 - коэффициент индексации платы.

Расчет платы за выбросы от передвижных источников

Для исчисления платы за выбросы от передвижных источников предусмотрен разд. 2 расчета. Рассмотрим порядок расчета платы по выбросам, производимым автотранспортом. В Порядке заполнения и представления формы расчета отмечено, что разд. 2 расчета заполняется отдельно по каждому виду топлива, но не по каждому объекту загрязнения. Однако в нем предусмотрены строки, где отмечается категория, экологический класс автомобильной техники, соответствующий им норматив выброса. Руководствоваться при этом следует Постановлением N 609 <9>.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Постановление Правительства РФ от 12.10.2005 N 609 "Об утверждении специального технического регламента "О требованиях к выбросам автомобильной техники, выпускаемой в обращение на территории РФ, вредных (загрязняющих) веществ".

Получается, что если у предприятия не одно ТС, то с учетом того, что расчет делается не по каждому из них отдельно, а по общему расходу топлива определенного вида, в соответствующей строке следует указать не одну категорию техники и экологический класс, а все, которые соответствуют ТС, использовавшим данное топливо. В п. 5 Постановления N 609 перечислены шесть категорий автотехники - М1, М2, М3, N1, N2, N3 в зависимости от массы, числа мест и назначения. Отнести ТС к одному из пяти экологических классов следует в соответствии с Приложением N 2 к Постановлению N 609. Кроме того, в нем содержится информация о нормативе выброса. Однако все эти данные дополнительные и на расчет платы не влияют.

Нужно ли разрешение на выброс от передвижных источников?

В разд. 2 предусмотрена строка, в которой указываются наличие и сведения о разрешении на выброс, точно так же как в разд. 4 отражается информация о лимитах. Напомним, что п. п. 5, 6 Постановления N 632 объемы выбросов, произведенные без соответствующих разрешений, трактуются как сверхлимитные, при этом к базовому нормативу платы должен применяться 5-кратный повышающий коэффициент. Это, безусловно, справедливо, если речь идет о выбросах от стационарных источников. Но не в случае с транспортными средствами, и вот почему.

В п. 3 Положения о нормативах выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух и вредных физических воздействий на него, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 183, указано, что технические нормативы выбросов для оборудования, а также для всех видов передвижных источников выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух устанавливаются государственными стандартами Российской Федерации, а при отсутствии соответствующих государственных стандартов Российской Федерации до их принятия - Государственным комитетом Российской Федерации по охране окружающей среды.

Такими стандартами являются ГОСТы Р: 52160-2003 "Автотранспортные средства, оснащенные двигателями с воспламенением от сжатия. Дымность отработавших газов. Нормы и методы контроля при оценке технического состояния" (утв. Постановлением Госстандарта России от 18.12.2003 N 375-ст), 52033-2003 "Автомобили с бензиновыми двигателями. Выбросы загрязняющих веществ с отработавшими газами. Нормы и методы контроля при оценке технического состояния" (утв. Постановлением Госстандарта России от 27.03.2003 N 110-ст). Проверка ТС на соответствие выбросов вредных веществ в атмосферу техническим нормативам проводится в рамках техосмотра ТС <10>. Автомобиль не пройдет техосмотр и не получит разрешение на последующую эксплуатацию, если объем выбросов превышает установленные нормы.

     
   ————————————————————————————————
   

<10> Подпункт "а" п. 2 Постановления Правительства РФ от 06.02.2002 N 83 "О проведении регулярных проверок транспортных и иных передвижных средств на соответствие техническим нормативам выбросов вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух".

В соответствии с п. 2 ст. 14 Закона от 04.05.1999 N 96-ФЗ "Об охране атмосферного воздуха" порядок выдачи разрешений на выбросы вредных (загрязняющих) веществ в атмосферный воздух при эксплуатации транспортных и иных передвижных средств устанавливается федеральным органом исполнительной власти в области охраны окружающей среды. На данный момент такой порядок не определен.

Добавим, что в п. 2.7 Инструктивно-методических указаний <11>, где представлен алгоритм расчета платы по выбросам от передвижных источников, отмечено, что плата за превышение допустимых выбросов начисляется по результатам контроля соответствия транспортных средств требованиям стандартов, регламентирующих содержание загрязняющих веществ в отработавших газах в условиях эксплуатации. Контроль соответствия осуществляют органы МПР, Госавтоинспекции и специализированные организации, имеющие разрешение на данный вид работ. Далее указано, что данные о результатах "ежеквартальных проверок" представляются в территориальные органы, согласовывающие расчеты платы.

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Инструктивно-методические указания по взиманию платы за загрязнение окружающей природной среды, утв. Минприроды России 26.01.1993.

На основании изложенного, по мнению автора, следует единственный вывод: в настоящее время разрешения на выброс от ТС не требуется.

Алгоритм расчета платы

1. Определяем количество использованного топлива за отчетный квартал (например, по данным путевых листов).

2. Литры переводим в тонны, так как норматив платы установлен за тонну. Для этого объем в литрах умножаем на плотность топлива. Обычно данные о плотности нефтепродуктов указываются в накладной на их отпуск или в спецификациях. Такие документы можно требовать у топливной компании. Кроме того, нет запрета пользоваться средними значениями плотности топлива данного вида, установленными для исчисления акцизов. Такие значения приведены, например, в Письме ФНС России от 24.03.2005 N 03-3-09/0412/23@:

- для А-76 (АИ-80) - 0,700 - 0,750 г/куб. см;

- для АИ-92 - 0,715 - 0,760 г/куб. см;

- для АИ 95 - 0,720 - 0,775 г/куб. см;

- для АИ-98 - 0,730 - 0,780 г/куб. см.

3. Объем в тоннах умножаем на норматив платы за тонну сжигаемого топлива (Приложение N 1 к Постановлению N 344), на коэффициент, учитывающий состояние атмосферного воздуха в зависимости от экономического района (Приложение N 2 к Постановлению N 344), на дополнительный коэффициент 1,2 при выбросе загрязняющих веществ в атмосферный воздух городов и на коэффициент индексации платы.

Пример 2. Два автомобиля ЗАО "Связь-регион" зарегистрированы в Нижнем Новгороде (Волго-Вятский экономический район). По путевым листам расход бензина АИ-92 в III квартале 2006 г. составил 800 литров. По данным технического осмотра превышений технических нормативов выбросов нет.

Расход бензина в тоннах - 0,592 т (800 л х 0,74 г/куб. см / 1000).

Плата составит 1,8 руб. (0,592 т х 1,3 руб. х 1,5 х 1,2 х 1,3).

Учет платы: налог на прибыль

Для целей исчисления налога на прибыль платежи за предельно допустимые выбросы, сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов в пределах утвержденных лимитов могут включаться в состав материальных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ <12>. В силу п. 4 ст. 270 НК РФ платежи за сверхнормативные выбросы не принимаются при исчислении налога на прибыль.

     
   ————————————————————————————————
   

<12> Организации-"упрощенцы" также учитывают нормативную плату в составе расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (Письмо Минфина России от 17.05.2005 N 03-07-03-04/20).

У природопользователей может возникнуть вопрос: если Постановлением N 344 установлены нормативы платы для выбросов в атмосферный воздух и сбросов в водные объекты в пределах как установленных допустимых нормативов, так и установленных лимитов, то можно ли рассчитанную по тем и другим ставкам плату принимать для целей исчисления налогооблагаемой прибыли?

Некоторые специалисты считают это возможным, поскольку в Постановлении N 632 установлены два вида нормативов для выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух и сбросов загрязняющих веществ со сточными водами - в пределах допустимых нормативов и в пределах установленных лимитов (временно согласованных). Понятие сверхнормативных выбросов, сбросов не трактуется ни Налоговым кодексом, ни законодательством в области охраны окружающей среды. Получается, что под сверхнормативными выбросами, сбросами могут подразумеваться выбросы, сбросы, отходы сверх допустимых нормативов и сверх установленных лимитов. Однако, с точки зрения автора, это мнение ошибочно.

В п. 3 ст. 23 Закона N 7-ФЗ указано, что лимиты устанавливаются при невозможности соблюдения допустимых нормативов только на период проведения мероприятий по охране окружающей среды, внедрения наилучших технологий и (или) реализации других природоохранных проектов в целях выполнения нормативов в области охраны окружающей среды.

На практике лимиты на выбросы и сбросы устанавливаются исходя из фактических объемов выбросов и сбросов для технологически отсталых предприятий, не способных соблюсти нормативы. Установление лимитов для них - единственная возможность не прекращать деятельность по экологическим мотивам. Однако нормативы качества окружающей среды при этом не соблюдаются.

Отметим, что ставки платы за выбросы, сбросы в пределах установленных лимитов в пять раз превышают ставки платы по допустимым нормативам (Приложение N 1 к Постановлению N 344), 5-кратный коэффициент не используется, ставки уже заложены больше в пять раз.

Все вышеперечисленное, по мнению автора, свидетельствует о неравноценности понятий нормативов и лимитов <13>. Поэтому правильным будет не учитывать плату в пределах установленных лимитов при исчислении налога на прибыль, считая ее платой за сверхнормативные выбросы, что соответствует позиции Минфина, высказанной, например, в Письме от 01.12.2005 N 03-03-04/403. Такой же вывод сделан и в Постановлении ФАС ВСО от 10.11.2004 N А33-10839/04-С3-Ф02-4631/04-С1.

     
   ————————————————————————————————
   

<13> Все сказанное относится только к выбросам в атмосферный воздух и сбросам в водные объекты, так как для размещения отходов размеры платы в пределах установленных нормативов не предусмотрены.

Бухгалтерский учет

В целях бухгалтерского учета плата за негативное воздействие на окружающую среду является для организации расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). По мнению автора, суммы платы логично учитывать на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", так как он является доходной статьей бюджетов всех уровней, ему присвоен КБК. При этом существует точка зрения о том, что, поскольку плата за негативное воздействие на окружающую среду является неналоговым платежом, а не налогом или сбором, учитывать ее все же нужно с применением счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Однако этот счет используется при наличии первичных документов - договоров, счетов. В данном случае у бухгалтера будет только расчет платы, согласованный инспектором.

В конечном итоге бухгалтер может пользоваться счетом, закрепленным в учетной политике организации.

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 1.

Бухгалтер ЗАО "Связь-регион" в IV квартале 2006 г. сделает следующие проводки:

     
   —————————————————————————————————————————T——————T——————T—————————¬
   |           Содержание операции          | Дебет|Кредит|  Сумма, |
   |                                        |      |      |   руб.  |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Начислена плата за негативное           |  26  |  68  |  1695   |
   |воздействие на окружающую среду         |      | (76) |         |
   +————————————————————————————————————————+——————+——————+—————————+
   |Отражено постоянное налоговое           |  99  |  68  |   291   |
   |обязательство                           |      |      |         |
   |(1211 руб. х 24%) <*>                   |      |      |         |
   L————————————————————————————————————————+——————+——————+——————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Поскольку для отходов установлены только нормативы платы за размещение в пределах установленных лимитов, плата в пределах лимитов учитывается при исчислении налога на прибыль. Соответственно, плата за сверхлимитное размещение отходов не участвует в расчете налоговой базы, в связи с этим образуются постоянная разница и постоянное налоговое обязательство.

Е.В.Преснякова

Эксперт журнала

"Услуги связи: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Подписано в печать

04.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——