"Налоговый вестник", 2006, N 9

Вопрос: В ходе реорганизации ОАО в форме выделения из состава общества было выделено несколько организаций.

В соответствии с действовавшим законодательством на дату государственной регистрации выделенных организаций были распределены и переданы в установленном порядке активы реорганизуемого общества, включая дебиторскую задолженность, а также начисленный в целях бухгалтерского учета резерв по сомнительным долгам, сформированный в отношении данной дебиторской задолженности.

При этом в целях налогового учета реорганизуемого ОАО начиная с 2003 г. также формировался резерв по сомнительным долгам.

По состоянию на 1 апреля 2005 г. в налоговом учете реорганизованного общества был сформирован резерв по сомнительным долгам, тогда как дебиторская задолженность, в отношении которой создан данный резерв, была передана выделенным компаниям.

Каковы порядок применения положений гл. 25 НК РФ и механизм использования резерва по сомнительным долгам при реорганизации акционерного общества путем выделения?

Ответ: Согласно ст. 58 ГК РФ при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом.

В целях налогообложения, как это предусмотрено ст. 50 НК РФ, обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником, но при этом согласно п. 8 данной статьи Кодекса при выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов не возникает.

В этой связи при реорганизации в форме выделения реорганизуемое общество должно исполнять в полном объеме обязанность по уплате налогов, исходя из суммы задолженности по налогу на прибыль, сложившейся на момент государственной регистрации выделенных из его состава организаций.

Действующими в настоящее время положениями гл. 25 НК РФ порядок использования резерва по сомнительным долгам, сформированного организацией, в случае ее реорганизации в форме выделения напрямую не урегулирован.

Из положений ст. 266 НК РФ не следует, что реорганизуемое общество обязано на дату реорганизации включить сумму образованного резерва в состав внереализационных доходов и учесть ее при формировании налоговой базы, поскольку на дату реорганизации непогашенная дебиторская задолженность продолжает оставаться для общества сомнительным долгом и наличие резерва, если это предусмотрено учетной политикой общества, является правомерным.

При этом налогоплательщикам следует исходить из того, что реорганизация в форме выделения в целях налогообложения не влечет осуществления дополнительных хозяйственных операций, влияющих на налоговую базу налогоплательщика.

Выделенные организации ведут налоговый учет, включая отнесение к расходам убытков по безнадежным долгам, и формируют резерв по сомнительным долгам в общеустановленном порядке, предусмотренном положениями гл. 25 НК РФ. Дополнительно следует учитывать положения гл. 25 НК РФ, регламентирующие принципы организации налогового учета. Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет) и основано на систематизации и накоплении информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах.

Следовательно, данные, вытекающие из переданных реорганизованным обществом прав и обязанностей, в том числе данные о задолженности перед обществом и связанные с ее наличием операции по формированию резерва, не должны утратить характер хронологичности, комплексности и взаимосвязи.

Основываясь на принципе экономической целесообразности расходов налогоплательщика и принимая во внимание вышеизложенное, Минфин России в Письме от 22.07.2005 N 03-03-02/31 разъяснил, что сформированный реорганизуемым обществом в целях налогообложения резерв по сомнительным долгам передается выделенным организациям пропорционально величине переданной согласно передаточному акту и разделительному балансу дебиторской задолженности.

Переданный от реорганизуемого общества выделенным организациям актив в виде дебиторской задолженности не является у последних объектом обложения налогом на прибыль, равно как и поступившие впоследствии в счет погашения дебиторской задолженности средства, ранее учтенные по методу начисления в налоговой базе реорганизуемым обществом.

По окончании первого отчетного периода после реорганизации реорганизуемое и выделенные в результате реорганизации общества в общеустановленном порядке восстанавливают сумму резерва только в случае, если сумма резерва, переходящая с прошлого отчетного периода с учетом переданной (полученной) суммы резерва, превышает максимально возможную сумму, исчисленную по результатам инвентаризации дебиторской задолженности в порядке, установленном п. 4 ст. 266 НК РФ.

Передача выделенным обществам дебиторской задолженности влечет для реорганизуемого путем выделения общества невозможность получения денежных средств в погашение дебиторской задолженности, которые поступят выделенным организациям, при том что реальные затраты на производство и реализацию понесло реорганизуемое общество. При этом имеется в виду, что суммы, эквивалентные величине дебиторской задолженности, ранее были учтены обществом по методу начисления при формировании налоговой базы и облагались налогом на прибыль.

Л.В.Полежарова

Зам. начальника отдела

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России,

советник налоговой службы

Российской Федерации II ранга

Подписано в печать

04.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——