"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8

ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ И НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

У предприятий, в состав которых входят обособленные подразделения, существуют свои особенности уплаты налога на прибыль. В данной статье рассмотрен порядок его исчисления, а также правила заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Несколько определений

В соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ обособленное подразделение организации - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения <1> которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Кроме того, к признакам, определяющим создание обособленного подразделения, не относятся отдельный баланс и расчетный счет (Письмо Минфина России от 07.07.2006 N 03-01-10/3-149). Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (п. 2 ст. 11 НК РФ). Более того, наличие уже одного рабочего места, территориально отделенного от основной организации, является причиной возникновения обособленного подразделения (Письмо МНС России от 29.04.2004 N 09-3-02/1912 "О признании одного рабочего места обособленным подразделением").

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Место нахождения обособленного подразделения российской организации - это место осуществления данной организацией деятельности через свое обособленное подразделение (п. 2 ст. 11 НК РФ).

На основании ст. 1 Закона N 181-ФЗ <2> и ст. 209 ТК РФ рабочее место определяется как место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Если организация не создала хотя бы одно стационарное рабочее место, которое прямо или косвенно находится под контролем этой организации, то основания для постановки на налоговый учет по месту осуществления этой организацией деятельности, не влекущей создание стационарного рабочего места, отсутствуют (Письмо Минфина России от 05.08.2005 N 03-02-07/1-211 "О вопросе постановки на учет организации и ее обособленных подразделений").

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Федеральный закон от 17.07.1999 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации".

Согласно п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, обязана встать на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, подав соответствующее заявление в течение одного месяца после создания обособленного подразделения (п. 4 ст. 83 НК РФ).

Обратите внимание: нарушение срока подачи заявления о постановке на учет не более чем на 90 дней влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб., а свыше 90 дней - 10 000 руб. (ст. 116 НК РФ). Как указал ФАС СЗО в Постановлении от 13.06.2006 N А56-51950/2005, существенным обстоятельством для установления факта совершения указанного налогового правонарушения является момент создания обособленного подразделения. При этом моментом создания обособленного подразделения следует считать момент оборудования стационарных рабочих мест по месту нахождения такого подразделения.

А возникает ли у организации необходимость постановки на учет обособленного подразделения, если сотрудник работает на дому? На этот вопрос Минфин ответил в Письме от 24.05.2006 N 03-02-07/1-129.

Комментарий к этому Письму дан экспертом ЮК "САФИ Консалтинг" Бересневой Н.В.

Работа на дому не приводит к образованию обособленного подразделения, если не создается стационарное рабочее место для выполнения трудовых функций работником, считает Минфин России.

Вывод Минфина основан на нормах ст. 11 НК РФ и ст. 209 ТК РФ. В соответствии со ст. 11 НК РФ обособленным подразделением является подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Рабочим местом признается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя.

Интересно, что в Письме Минфин очень осторожно ответил на вопрос. Сославшись на указанные выше нормы, министерство лишь отметило, что обособленное подразделение не возникает, если не создается стационарное рабочее место. Не исключено, что Минфин имел в виду ситуацию, когда рабочее место все-таки создается, но не является стационарным (то есть создается на срок менее месяца). Однозначно утверждать, что у надомника не образуется оборудованного рабочего места, находящегося под контролем работодателя, не позволяет Трудовой кодекс РФ. В соответствии со ст. 310 ТК РФ на надомников действие трудового законодательства распространяется с учетом особенностей, установленных Кодексом. К работникам, работающим на дому, также применимы нормы об охране труда (ст. 311 ТК РФ). В соответствии с Положением об условиях труда надомников (Приложение к Постановлению Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС от 29.09.1981 N 275/17-99) администрация предприятия должна обследовать жилищно-бытовые условия граждан, изъявивших желание работать на дому, с участием представителей комитета профсоюза (ФЗМК), а в соответствующих случаях - и представителей санитарного и пожарного надзора.

Надомниками считаются лица, заключившие трудовой договор о выполнении работы на дому из материалов и с использованием инструментов и механизмов, выделяемых работодателем либо приобретаемых надомником за свой счет (ст. 310 ТК РФ), поэтому можно говорить и об оборудованном рабочем месте у надомника.

Налог на прибыль

Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, отражены в ст. 288 НК РФ. Налог на прибыль подлежит уплате в два бюджета - в федеральный и бюджеты субъектов РФ. Налогоплательщики - российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату сумм авансовых платежей, а также сумм налога, рассчитанных по итогам налогового периода, производят следующим образом:

- в федеральный бюджет - по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям (п. 1 ст. 288 НК РФ);

- в доходную часть бюджетов субъектов РФ и муниципальных образований - по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого обособленного подразделения исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения (п. 2 ст. 288 НК РФ). Доля прибыли определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.

С 1 января 2006 г. в связи с выходом Закона N 58-ФЗ <3> п. 2 ст. 288 НК РФ дополнен положениями, которые применяются, если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ. В этом случае возможен один из двух вариантов уплаты налога на прибыль.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

1) Прибыль распределяется по всем обособленным подразделениям.

2) Прибыль не распределяется по каждому из подразделений. В этом случае определяется доля прибыли, приходящаяся на все подразделения, и налог уплачивается через одно из них. При этом налогоплательщик сам выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта РФ, уведомив о принятом решении налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика состоят на учете. Уведомить налоговые органы о своем решении необходимо до 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на новый порядок уплаты налога (Письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-02/88). Заметьте, действующее налоговое законодательство РФ не ограничивает права налогоплательщика при выборе ответственного подразделения.

Кроме того, Минфин в своих Письмах разъяснил: если организация и ее обособленные подразделения находятся на территории одного субъекта РФ, то налогоплательщик вправе принять решение об уплате налога на прибыль в бюджет этого субъекта РФ за все обособленные подразделения (Письма N 03-03-02/132 <4>, N 03-03-04/1/225 <5>). Таким образом, если организация, имея несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, выберет второй вариант (и закрепит его в учетной политике), то она обязана уведомить об этом налоговые органы (п. 2 ст. 288 НК РФ).

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Письмо Минфина России от 24.11.2005 N 03-03-02/132 "Об отдельных вопросах уплаты в 2006 году налога на прибыль организаций в соответствии со вторым абзацем пункта 2 статьи 288 Налогового кодекса Российской Федерации", доведенное до сведения пользователей Письмом ФНС России от 21.12.2005 N ММ-6-02/1075@.

<5> Письмо Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/1/225 "О вопросах налогообложения прибыли".

О принятом решении налогоплательщик уведомляет налоговый орган по местонахождению ответственного обособленного подразделения с указанием обособленных подразделений, находящихся на территории этого субъекта РФ, через которые уплата налога на прибыль в бюджет субъекта РФ производиться не будет, их местонахождения и КПП. Рекомендуемая типовая форма Уведомления N 1 представлена в Приложении N 1 к Письму ФНС России N ММ-6-02/916@ <6>. При этом второй экземпляр уведомления направляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика - юридического лица, то есть головной организации.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Письмо ФНС России от 31.10.2005 N ММ-6-02/916@ "Об уведомлении об изменении порядка уплаты налога на прибыль организаций".

Одновременно налогоплательщик уведомляет налоговые органы по местонахождению тех обособленных подразделений, через которые уплата налога на прибыль в бюджет субъекта РФ производиться не будет (с указанием их местонахождения и КПП, ответственного обособленного подразделения, его местонахождения и КПП). В этом случае используется рекомендуемая типовая форма Уведомления N 2 (Приложение N 2 к Письму ФНС России N ММ-6-02/916@).

В аналогичном порядке следует уведомить налоговые органы в том случае, если уплата налога на прибыль в бюджет субъекта РФ будет производиться головной организацией.

Так как ст. 288 НК РФ не предусмотрено обязательной формы уведомления, уведомить налоговые органы о порядке уплаты налога через обособленные подразделения можно как по предложенной ФНС форме, так и в произвольной.

Кроме того, в Письме ФНС России N ММ-6-02/916@ отмечено, что не следует представлять по месту нахождения тех обособленных подразделений, через которые не будет производиться уплата налога в бюджет субъекта РФ, налоговые декларации по налогу на прибыль.

Итак, расчет доли прибыли, приходящейся на подразделение, можно выразить формулами:

Пподр = (Сподр / Сорг + ОСподр / ОСорг) / 2

Или

Пподр = (ОТподр / ОТорг + ОСподр / ОСорг) / 2,

где Пподр - доля прибыли, приходящаяся на подразделение;

Сподр - среднесписочная численность работников подразделения за отчетный (налоговый) период;

Сорг - среднесписочная численность работников организации в целом за отчетный (налоговый) период;

ОТподр - расходы на оплату труда подразделения за отчетный (налоговый) период;

ОТорг - расходы на оплату труда организации в целом за отчетный (налоговый) период;

ОСподр - средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества подразделения за отчетный (налоговый) период;

ОСорг - средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества организации в целом за отчетный (налоговый) период.

На основании п. 2 ст. 288 НК РФ удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период.

При этом налогоплательщики самостоятельно определяют, какой из показателей должен применяться - среднесписочная численность работников или сумма расходов на оплату труда. Выбранный налогоплательщиком показатель должен быть неизменным в течение налогового периода.

Среднесписочная численность работников определяется в соответствии с Постановлением Росстата от 03.11.2004 N 50 (Письма Минфина России от 07.03.2006 N 03-03-04/1/187, от 10.03.2006 N 03-03-04/1/199) на основании списочной численности на определенную дату. При расчете списочной численности работников учитываются сотрудники, состоящие в штате организации как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам, например, работники, находящиеся в командировке, на больничном, в отпусках. Не включаются в нее сотрудники, принятые по совместительству, по гражданско-правовым договорам и другие категории работников.

Для организаций с сезонным циклом работы либо иными особенностями деятельности, связанными с использованием труда сезонных работников, предусмотрена возможность вместо показателя среднесписочной численности работников применять удельный вес расходов на оплату труда, определяемых в соответствии со ст. 255 НК РФ. Соответственно, при этом определяется удельный вес расходов на оплату труда каждого обособленного подразделения в общих расходах налогоплательщика на оплату труда.

В ранее действовавшей редакции п. 2 ст. 288 НК РФ говорилось о показателях не за отчетный (налоговый) период, а на конец отчетного периода. В связи с изменениями, внесенными в ст. 288 НК РФ Законом N 58-ФЗ, Минфин в Письме N 03-03-02/16 <7> разъяснил, что остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу, которая рассчитывается аналогично порядку, изложенному в п. 4 ст. 376 НК РФ.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Письмо Минфина России от 06.07.2005 N 03-03-02/16 "О порядке определения доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, в связи с принятием Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ".

Другими словами, средняя (среднегодовая) стоимость определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости ОС на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода и 1-е число следующего за отчетным (налоговым) периодом месяца, на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу. Например, при составлении декларации за отчетный период, в частности за I квартал (или три месяца), средняя остаточная стоимость ОС определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости ОС по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля на 4 (четыре). При составлении декларации за налоговый период (календарный год) среднегодовая остаточная стоимость ОС определяется как частное от деления на 13 суммы остаточной стоимости ОС по состоянию на 1 января и на каждое первое число всех остальных месяцев налогового периода, а также на 1 января следующего налогового периода.

По ОС, числящимся в составе амортизируемого имущества, по которым амортизация в целях налогообложения прибыли не начисляется, остаточной стоимостью признается их первоначальная (восстановительная) стоимость. Кроме того, в п. 2 Письма Минфина России N 03-03-04/1/225 упоминается, что из состава амортизируемого имущества исключаются ОС, переведенные на консервацию продолжительностью более трех месяцев, а также находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев (п. 3 ст. 256 НК РФ).

На основании п. 2 ст. 256 НК РФ стоимость земли также не участвует в расчете, так как земля не относится к амортизируемому имуществу (Письмо Минфина России от 16.01.2006 N 03-03-04/2/7).

Обратите внимание: часто на практике ОС фактически используются одним обособленным подразделением организации, а числятся на балансе либо другого обособленного подразделения, либо головной организации. Возникает вопрос, как учитывать эти ОС при расчете доли прибыли: в составе ОС того подразделения, в котором имущество используется для получения дохода, или же в составе ОС того подразделения, где оно числится на балансе? Как следует из ст. 288 НК РФ, удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяется исходя из фактических показателей. Однако Налоговый кодекс не уточняет, что подразумевается под термином "фактические показатели". Минфин свое мнение высказал в Письме от 07.03.2006 N 03-03-04/1/187: амортизируемое имущество учитывается при определении удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества того обособленного подразделения, в котором это имущество фактически используется для получения дохода, вне зависимости от того, на балансе какого подразделения оно учитывается.

К сведению: Минфин и раньше придерживался этой точки зрения, которая была выражена в Письме от 30.06.2005 N 03-03-04/2/16 применительно к ситуации, когда имущество используется обособленным подразделением, но числится на балансе головной организации.

Пример 1. Организация находится в Москве и имеет два обособленных подразделения, которые расположены в Коломне и Долгопрудном Московской области. Налогооблагаемая прибыль за I полугодие 2006 г. составила 6 000 000 руб.

В учетной политике в целях налогообложения закреплено:

- показатель для расчета сумм налога, приходящихся на обособленное подразделение, - среднесписочная численность работников;

- при наличии нескольких обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ уплата налога в региональный бюджет производится через одно подразделение в Коломне. Об этом организация уведомила налоговые инспекции Москвы, Коломны и Долгопрудного.

Данные за I полугодие 2006 г., необходимые для расчета доли прибыли:

     
   ————————————————T———————————————T———————————————T——————————T——————————T——————————————¬
   |               |Среднесписочная|  Удельный вес |  Средняя | Удельный |    Средняя   |
   |               |  численность  |среднесписочной|остаточная|    вес   |арифметическая|
   |               |  работников,  |  численности  | стоимость|остаточной|   величина   |
   |               |      чел.     |   работников  |    ОС,   | стоимости|              |
   |               |               |               | тыс. руб.|    ОС    |              |
   +———————————————+———————————————+———————————————+——————————+——————————+——————————————+
   |Подразделение в|       20      |      0,1      |    100   |   0,25   |              |
   |Коломне        |               |               |          |          |              |
   +———————————————+———————————————+———————————————+——————————+——————————+——————————————+
   |Подразделение в|       30      |      0,15     |     40   |   0,1    |              |
   |Долгопрудном   |               |               |          |          |              |
   +———————————————+———————————————+———————————————+——————————+——————————+——————————————+
   |Итого по       |       50      |      0,25     |    140   |   0,35   |      0,3     |
   |подразделениям |               |               |          |          |              |
   +———————————————+———————————————+———————————————+——————————+——————————+——————————————+
   |Головная       |      150      |      0,75     |    260   |   0,65   |      0,7     |
   |организация    |               |               |          |          |              |
   +———————————————+———————————————+———————————————+——————————+——————————+——————————————+
   |Организация в  |      200      |      1        |    400   |   1      |              |
   |целом          |               |               |          |          |              |
   L———————————————+———————————————+———————————————+——————————+——————————+———————————————
   

По подразделениям в Московской области:

- удельный вес среднесписочной численности - 0,25 ((50 / 200) чел.);

- удельный вес остаточной стоимости - 0,35 ((140 / 400) тыс. руб.);

- средняя арифметическая величина - 0,3 ((0,25 + 0,35) / 2);

- прибыль, подлежащая налогообложению, - 1 800 000 руб. (6 000 000 руб. х 0,3).

Налог на прибыль, подлежащий уплате в региональный бюджет Московской области, - 315 000 руб. (1 800 000 руб. х 17,5 / 100).

Налог на прибыль, подлежащий уплате в региональный бюджет Московской области, организация уплатит через обособленное подразделение, расположенное в Коломне. Налог на прибыль через обособленное подразделение, расположенное в Долгопрудном, не уплачивается. Налоговую декларацию по налогу на прибыль по обособленным подразделениям представит в свою налоговую инспекцию только обособленное подразделение в Коломне.

Головная организация:

- удельный вес среднесписочной численности - 0,75 ((150 / 200) чел.);

- удельный вес остаточной стоимости - 0,65 ((260 / 400) тыс. руб.);

- средняя арифметическая величина - 0,7 ((0,75 + 0,65) / 2);

- прибыль, подлежащая налогообложению, - 4 200 000 руб. (6 000 000 руб. х 0,7).

Налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет Москвы, - 735 000 руб. (4 200 000 руб. х 17,5 / 100).

Налог на прибыль, подлежащий уплате в федеральный бюджет, - 390 000 руб. (6 000 000 руб. х 6,5 / 100).

Суммы авансовых платежей, а также налога, подлежащего зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, исчисляются по ставкам налога, действующим на территориях, где расположены организация и ее обособленные подразделения.

Ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков с 17,5 до 13,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ). Если в субъекте РФ установлена пониженная ставка налога на прибыль, то она применяется только к доле прибыли, приходящейся на организацию и ее обособленные подразделения, которые расположены на территории данного субъекта РФ. Если на территории субъекта РФ, где установлена пониженная ставка налога на прибыль, расположены только обособленные подразделения организации, то она применяется к доле прибыли организации, приходящейся на эти обособленные подразделения.

Пример 2. Организация имеет обособленное подразделение, которое расположено в другом субъекте РФ, где ставка налога в региональный бюджет составляет 13,5%. Налогооблагаемая прибыль за отчетный период составила 6 000 000 руб. Для расчета организацией выбран и закреплен в учетной политике показатель среднесписочной численности работников.

Данные, необходимые для расчета доли прибыли:

     
   ——————————————T———————————————T————————————T——————————————T————————————————¬
   |             | Удельный вес  |Удельный вес|    Средняя   |      Сумма     |
   |             |среднесписочной| остаточной |арифметическая|налогооблагаемой|
   |             |  численности  |стоимости ОС|   величина   |   прибыли за   |
   |             |  работников   |            |              | отчетный период|
   |             |               |            |              |      руб.      |
   +—————————————+———————————————+————————————+——————————————+————————————————+
   |Головная     |      0,75     |    0,65    |      0,7     |    4 200 000   |
   |организация  |               |            |              |                |
   +—————————————+———————————————+————————————+——————————————+————————————————+
   |Подразделение|      0,25     |    0,35    |      0,3     |    1 800 000   |
   L—————————————+———————————————+————————————+——————————————+—————————————————
   

Исходя из приведенных данных, рассчитаем суммы налога, приходящиеся на головную организацию и подразделение.

Налог на прибыль, подлежащий уплате в региональный бюджет головной организации, - 735 000 руб. (4 200 000 руб. х 17,5 / 100).

Налог на прибыль, подлежащий уплате в региональный бюджет подразделения, - 243 000 руб. (1 800 000 руб. х 13,5 / 100).

Налог на прибыль, подлежащий уплате в федеральный бюджет, - 390 000 руб. (6 000 000 руб. х 6,5 / 100).

Таким образом, общая сумма налога по организации составит 1 368 000 руб. ((735 000 + 243 000 + 390 000) руб.).

При отсутствии обособленных подразделений в регионах, в которых законодательно установлены пониженные ставки налога на прибыль, сумма налога составила бы 1 440 000 руб. (6 000 000 руб. х 24 / 100). Поэтому в отдельных случаях создание обособленных подразделений может быть одним из методов налоговой оптимизации.

Налоговая отчетность

Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики по истечении отчетного (налогового) периода обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации по налогу на прибыль. Пунктом 5 ст. 288 НК РФ предусмотрено, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периодов представляет в налоговый орган по месту своего нахождения налоговую декларацию <8>, составленную в целом по организации с распределением прибыли по обособленным подразделениям.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

В то же время, если организация, имеющая несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, перешла на уплату налога на прибыль в бюджет данного субъекта РФ через одно из обособленных подразделений, то декларации, составленные по группе указанных обособленных подразделений, представляются в налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения организации (Письма Минфина России от 12.10.2005 N 03-03-04/2/78, от 24.11.2005 N 03-03-02/132).

В налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения организации представляют налоговую декларацию, включающую:

- Титульный лист (лист 01);

- подраздел 1.1 разд. 1 и (или) подраздел 1.2 разд. 1;

- расчет суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленного подразделения (Приложение N 5 к листу 02).

При расчете налога по группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ, налоговая декларация в указанном объеме представляется в налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения.

В разд. 1 налоговой декларации указываются сведения о суммах налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет, по данным налогоплательщика. При этом в декларации, представляемой организацией, не уплачивающей налог на прибыль по месту нахождения обособленных подразделений, в разд. 1 показатели приводятся в целом по организации.

Организация, имеющая в своем составе обособленные подразделения, отражает в налоговой декларации, представляемой в налоговый орган:

- по месту учета самой организации - платежи в бюджет субъекта РФ (подразделы 1.1, 1.2 разд. 1) и местный бюджет (подраздел 1.1 разд. 1) в суммах, относящихся к организации без учета платежей входящих в нее обособленных подразделений;

- по месту нахождения обособленного подразделения (ответственного обособленного подразделения) - платежи в бюджет субъекта РФ (подразделы 1.1, 1.2 разд. 1) и местный бюджет (подраздел 1.1 разд. 1) в суммах, относящихся к данному обособленному подразделению (группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ).

Приложение N 5 к листу 02 "Расчет распределения авансовых платежей и налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации организацией, имеющей обособленные подразделения" заполняется налогоплательщиком по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению, включая ликвидированные в текущем налоговом периоде, или группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта Российской Федерации (п. 10.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций). При этом число расчетов зависит от количества обособленных подразделений или групп обособленных подразделений.

К сведению: налоговая служба в Письме N ГВ-6-02/664@ <9> разъяснила порядок представления уточненных налоговых деклараций за прошлые отчетные (налоговые) периоды (то есть за периоды до 1 января 2006 г.) налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения и перешедшими на уплату налога на прибыль в бюджеты субъектов РФ в соответствии с п. 2 ст. 288 НК РФ. Так, если уплата налога в бюджеты субъектов РФ производится через ответственное обособленное подразделение, то уточненные налоговые декларации по обособленным подразделениям представляются в налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения. В случае если уплату налога производит головная организация (по обособленным подразделениям, расположенным в том же субъекте РФ, где находится головная организация), то уточненные налоговые декларации подаются в налоговый орган по месту постановки на учет налогоплательщика (головной организации). При этом если в уточненных налоговых декларациях произведен перерасчет налоговых обязательств в отношении местных бюджетов, то эти изменения не позднее пяти рабочих дней с даты регистрации деклараций доводятся до сведения налоговых органов по месту нахождения обособленных подразделений, по которым произведен перерасчет. Эта обязанность возложена на налоговый орган по месту нахождения ответственного обособленного подразделения (головой организации).

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Письмо ФНС России от 30.06.2006 N ГВ-6-02/664@ "О представлении корректирующих (уточненных) налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций".

Порядок уплаты налога на прибыль

В соответствии со ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В ней же установлено, что в случаях, предусмотренных законодательством РФ о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента.

Согласно п. 3 ст. 288 НК РФ суммы авансовых платежей по налогу, а также суммы налога, подлежащие перечислению в бюджеты субъектов РФ и бюджеты муниципальных образований по месту нахождения обособленных подразделений, налогоплательщик исчисляет самостоятельно, то есть обязанность по исчислению суммы налога на налоговый орган или налогового агента не возлагается. Налогоплательщик сообщает сведения о суммах авансовых платежей по налогу, а также о суммах налога, исчисленных по итогам налогового периода своим обособленным подразделениям, а также налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений не позднее установленного срока для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период.

В п. 4 ст. 288 НК РФ установлены сроки уплаты налогоплательщиком сумм авансовых платежей и налога, исчисленного по итогам налогового периода, в бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты по месту нахождения обособленных подразделений. Эти сроки совпадают с предусмотренными п. 1 ст. 287 НК РФ сроками уплаты налога и авансовых платежей налогоплательщиком:

- суммы налога, исчисленного по итогам налогового периода, уплачиваются не позднее установленного срока для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;

- суммы авансовых платежей уплачиваются не позднее установленного срока для подачи налоговой декларации за соответствующий отчетный период - не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

В случае если налогоплательщик имеет обособленное подразделение, расположенное за пределами РФ, в соответствии с п. 5 ст. 288 НК РФ налог подлежит уплате в бюджет с учетом положений ст. 311 НК РФ, устраняющих двойное налогообложение.

Минфин России в своем Письме от 24.11.2004 N 03-03-01-04/4/23, отвечая на конкретный вопрос, разъяснил, что расчет доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, расположенное на территории иностранного государства, предусмотренный п. 2 ст. 288 НК РФ, не производится. Сумма налога на прибыль в этой части зачисляется в бюджет РФ по месту нахождения головной организации с учетом ст. 284 НК РФ.

Л.Д.Миронова

Эксперт журнала

"Торговля: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Подписано в печать

03.08.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——