"Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2006, N 3

ЕСЛИ ПРЕВЫШЕН НОРМАТИВ СБРОСА СТОЧНЫХ ВОД

Заключив договор с Водоканалом, многие предприятия сталкиваются с вопросом: относится ли плата за прием сточных вод со сверхнормативной концентрацией загрязняющих веществ к расходам для исчисления налога на прибыль? И принимать ли к вычету "входной" НДС, указанный в счетах-фактурах по таким услугам? Ответы на эти вопросы - в нашей статье.

Можно ли учесть в расходах плату за сброс сточных вод?

Чиновники отвечают однозначно: при сверхнормативных сбросах учесть плату нельзя. Очередное подтверждение этой позиции - в Письме Минфина России от 16 марта 2006 г. N 03-03-04/1/238. Доводы приведены в нем следующие. Во-первых, нормирование платы за сброс сточных вод предусматривается специальным порядком, который утверждается органами исполнительной власти субъектов РФ в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31 декабря 1995 г. N 1310. Во-вторых, это позволяет считать, что к материальным расходам можно относить только платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ в природную среду.

А следовательно, суммы платежей за сверхнормативные выбросы при определении базы по налогу на прибыль в расходах не учитываются. Таково требование пп. 7 п. 1 ст. 254 и п. 4 ст. 270 Налогового кодекса РФ.

Однако, придерживаясь такой позиции, финансовые органы противоречат сами себе.

Ведь, запрещая относить плату за сверхнормативные сбросы сточных вод к расходам по обычным видам деятельности, они в то же время настаивают на том, чтобы предприятия водопроводно-канализационного хозяйства, получающие такую плату от своих абонентов, учитывали ее в качестве выручки от обычных видов деятельности, то есть от реализации услуг, и облагали НДС. Получается, что одна и та же услуга для потребителя является, условно говоря, штрафом, а для поставщика - обычным доходом <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Плата за превышение нормативного сброса к штрафным санкциям не относится: подробности - в журнале "Учет в производстве" N 4, 2005, с. 72.

Платеж платежу рознь

В самом же Налоговом кодексе РФ при определении конкретного вида материальных расходов отсылки к каким-либо нормативам нет (пп. 7 п. 1 ст. 254). Там сказано: "...к материальным расходам относятся... расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод...".

Упоминаемые далее "платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду" к услугам сторонних организаций неприменимы, так как они не связаны с отношениями между предприятиями, заключившими между собой договор на оказание услуг, а являются отдельными (другими) платежами.

Так что указанные разъяснения можно отнести к расширительному толкованию налогового законодательства. А это, конечно, недопустимо.

К тому же в данном случае предприятие не сбрасывает загрязняющие вещества в окружающую среду, а передает их специализированной организации для очистки.

Примечание. Мнение аудитора

М.В. Ризванова, аудитор ЗАО "Аудиторская фирма "Уральский союз"

- Можно ли плату за услуги по очистке сточных вод с концентрацией загрязняющих веществ выше допустимой нормы учесть при расчете налога на прибыль? Принимается ли к вычету "входной" НДС, уплаченный поставщику за прием сверхнормативных выбросов?

- Платеж, уплаченный за сверхнормативный выброс, не может быть учтен при исчислении налога на прибыль. Это следует из п. 4 ст. 270 Налогового кодекса РФ. В нем сказано, что при расчете налога на прибыль расходы в виде сумм налогов и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду не учитываются.

Что же касается вычета "входного" НДС, то я считаю, что суммы налога, предъявленные поставщиками услуг за прием сверхнормативных выбросов, к вычету из бюджета принять можно. Хотя п. 7 ст. 171 Налогового кодекса РФ определяет, что если расходы принимаются в налоговом учете по нормативам, то суммы НДС по таким затратам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. А вот если же норма превышена, НДС в части превышения к вычету предъявить нельзя.

Но ведь указанные расходы в гл. 25 Налогового кодекса РФ не нормируются, а просто не учитываются при расчете налога на прибыль. При этом сумма таких расходов напрямую связана с осуществлением производственного цикла предприятий. Поэтому суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные поставщиками услуг за прием сверхнормативных выбросов, предприятие имеет право принять к вычету в полном объеме.

ВАС РФ не поддерживает позицию Минфина

Необходимо отметить, что арбитражная практика по этому вопросу неоднозначна, но точка зрения последних решений ВАС РФ не совпадает с той, что высказана Минфином России в Письме N 03-03-04/1/238.

Так, Постановления ФАС Уральского округа от 22 июня 2004 г. N Ф09-2477/04-АК и Восточно-Сибирского округа от 10 ноября 2004 г. N А33-10839/04-СЗ-Ф02-4631/04-С1 поддерживают позицию налоговиков.

А Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24 января 2005 г. N А26-8527/04-210 - предприятия. Кроме того, подтверждением правоты налогоплательщиков можно считать Постановление Президиума ВАС РФ от 15 июня 2005 г. N 15378/04, хотя речь там идет о доходах.

И, наконец, более позднее Постановление Президиума ВАС РФ от 24 января 2006 г. N 7317/05 содержит однозначный вывод: предприятие правомерно уменьшает налогооблагаемую базу на сумму платежей, перечисленных за сброс сточных вод со сверхдопустимой концентрацией загрязняющих веществ. Так как эта сумма - плата за услуги, оказанные сторонней организацией по приему и очистке сточных вод. И законом прямо предусмотрена возможность отнесения данных расходов к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль.

Аргументы такие. Сброс сточных вод осуществляется на основании договора энергоснабжения, относящегося к публичным договорам, заключаемого абонентом с организацией водопроводно-канализационного хозяйства. Это предусмотрено в п. 11 Правил пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в РФ, которые утверждены Постановлением Правительства РФ от 12 февраля 1999 г. N 167 (далее - Правила).

Существенные условия договора - порядок, тарифы и условия оплаты, включая платежи за превышение норматива сброса сточных вод и загрязняющих веществ (абз. 7 п. 13 Правил). Поэтому платеж по такому договору представляет собой дифференцированный тариф за услуги. В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам относятся расходы на приобретение услуг сторонних организаций по очистке сточных вод. Таким образом, оплата сверхнормативных сбросов сточных вод - это тоже плата за услуги сторонней организации по приему и очистке сточных вод.

Следовательно, если указанные услуги носят производственный характер, предприятие вправе учесть платежи за сверхнормативный сброс сточных вод по договору с Водоканалом в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и, соответственно, принять к вычету НДС, выделенный в счетах-фактурах по таким услугам.

Будем спорить!

Если вы решите отстаивать свою позицию в суде, наша статья вам поможет в этом.

А что касается Письма Минфина России N 03-03-04/1/238, вышедшего позже рассмотренного Постановления ВАС РФ, то и его теперь можно оспорить. Ведь Решение ВАС РФ от 15 марта 2006 г. N 10539/04 позволяет это сделать. В нем прямо указано, что в судебном порядке можно обжаловать любое письмо Минфина, если оно порождает право налоговых органов предъявлять требования к налогоплательщикам. Так как с помощью писем чиновники выражают свою позицию. А значит, есть риск, что инспектор сошлется на него при проверке. Поэтому предприятия должны иметь возможность оспорить такую позицию в судебном порядке.

Примечание. Письма Минфина и ФНС России обжалуются только в ВАС РФ (пп. 1 п. 2 ст. 34 Арбитражного процессуального кодекса).

В качестве примера можно привести Решение ВАС РФ от 26 января 2005 г. N 16141/04. В нем "Газпром" оспорил Письмо МНС России от 17 февраля 2004 г. N 04-2-06/127 о правомерности удержания НДФЛ с сумм сверхнормативных суточных и выиграл дело. И Письмо признали противоречащим действующему законодательству.

Примечание. Внимание: не путайте...

...платежи за сверхнормативные сбросы сточных вод с платежами за загрязнение окружающей природной среды, исчисление которых регулируется Порядком, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632. Они-то и являются нормируемыми, и платежи за их превышение оплачиваются за счет прибыли (пп. 7 п. 1 ст. 254 и п. 4 ст. 270 Налогового кодекса РФ). А сброс загрязняющих веществ в систему канализации к указанным нормируемым платежам не относится, так как данным Порядком такого вида воздействия на окружающую среду не предусмотрено (п. 1).

И.И.Орлова

Эксперт журнала

"Учет в производстве"

Подписано в печать

03.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——