"Главбух". Приложение "Учет в производстве", 2006, N 3

ОБЛОЖЕНИЕ АКЦИЗАМИ ДЕНАТУРИРОВАННОГО СПИРТА

С 2006 г. действует новый порядок исчисления акцизов. Отныне денатурированная спиртосодержащая продукция не освобождается от акцизов ни при каких условиях. В статье мы расскажем о том, как правильно исчислять и уплачивать акцизы при приобретении денатурированного этилового спирта предприятиями, производящими неспиртосодержащую продукцию.

Примечание. Порядок исчисления акцизов изменен Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 107-ФЗ.

Что изменилось?

Ранее приобретение денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции акцизами не облагалось. Что позволяло направлять его в переработку по цене без акциза. С 1 января 2006 г. из ст. 183 Налогового кодекса РФ исключены положения об освобождении указанных операций от акцизов и определения понятий "денатурированный этиловый спирт" и "денатурированная спиртосодержащая продукция". Следовательно, они признаются подакцизными.

Теперь эти определения даны в Федеральном законе от 22 ноября 1995 г. N 171-ФЗ. А условия, необходимые для того, чтобы этиловый спирт был признан денатурированным, приведены в ст. 10.1 Закона N 171-ФЗ (изменения внесены Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 102-ФЗ).

Для чего нужно свидетельство?

С этого года в Налоговый кодекс РФ добавлена ст. 179.2, в которой предусмотрена выдача свидетельств о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом. Порядок получения свидетельств определен Минфином России в Приказе от 23 декабря 2005 г. N 157н. Условие выдачи свидетельства - наличие производственных мощностей.

Свидетельства могут быть двух видов:

- на производство денатурированного этилового спирта;

- на производство неспиртосодержащей продукции (с использованием в качестве сырья денатурированного этилового спирта).

Необходимо отметить, что предприятия получают свидетельства на добровольной основе.

Наличие свидетельств имеет значение только для обложения акцизами и для получения права на вычеты по ним.

Свидетельство выдается управлением ФНС субъекта РФ, на территории которого предприятие состоит на учете, или межрегиональными инспекциями ФНС по крупнейшим налогоплательщикам (если организация состоит в них на учете).

Примечание. Внимание: свидетельство не обязательно

Предприятие, приобретающее денатурированный спирт для производства неспиртосодержащей продукции, имеет право на любые операции по приобретению, производству и реализации без свидетельства.

Начисление акциза покупателем спирта

Новый объект налогообложения - приобретение в собственность денатурированного этилового спирта предприятиями, имеющими свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции (пп. 20 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ). Они должны начислять акциз на дату оприходования спирта.

Налоговая база в этом случае определяется как объем полученного спирта в натуральном выражении (п. 7 ст. 187 Налогового кодекса РФ). В декларации (утв. Приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. N 168н) она указывается в графе 5 разд. 2 в пересчете на безводный этиловый спирт. Пересчет производится в Приложениях N 1 и N 2 - по каждому виду подакцизных товаров. Причем каждый вид объединяет не только те товары, на которые установлена одинаковая ставка акциза, но и относящиеся к одному коду бюджетной классификации. Значит, Приложения нужно заполнять отдельно по спирту денатурированному, произведенному из пищевого сырья и произведенному из всех видов сырья, кроме пищевого. Приложение N 1 заполняют как производители, так и покупатели денатурированного спирта, использующие его для производства неспиртосодержащей продукции (и имеющие свидетельство).

Сумма акциза определяется путем умножения налоговой базы на ставку акциза.

Налоговые вычеты

Согласно п. 11 ст. 200 Налогового кодекса РФ вычитаются те суммы акциза, которые предприятие начислило при получении (оприходовании) денатурированного спирта. Вычеты производят в том налоговом периоде, когда спирт направлен в производство.

Чтобы получить указанный вычет, предприятию-покупателю необходимо представить в ИФНС свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, копию договора о приобретении денатурированного спирта у производителя, имеющего свидетельство на его производство, реестр счетов-фактур, выставленных производителем, а также накладные на внутреннее перемещение спирта, внутренние акты приема-передачи и акт списания денатурата в производство. А кроме того, заявление (в произвольной форме) с просьбой проставить отметку на реестрах счетов-фактур.

Примечание. Порядок проставления отметок на реестрах утвержден Приказом Минфина России от 23 декабря 2005 г. N 155н.

Реестры составляют отдельно по каждому поставщику обязательно по утвержденной форме (приведенной в Приложении N 2).

Налоговый орган сверяет сведения о полученных объемах денатурированного спирта, указанные в декларации, с реестрами счетов-фактур. Отметку ставят не позднее пяти дней со дня фактического представления декларации и реестра. Первый экземпляр реестра возвращают покупателю.

Поставщик (производитель) денатурата для вычета должен представить в инспекцию свое свидетельство, копию договора о реализации спирта, накладные и акты приема-передачи. Также понадобится реестр счетов-фактур с отметкой из ИФНС покупателя (п. 12 ст. 200, п. 12 ст. 201 Налогового кодекса РФ). Порядок представления реестров счетов-фактур покупателем поставщику не регламентируется и определяется ими по взаимной договоренности.

Сумма акциза, предъявленная продавцом

При реализации денатурированной спиртосодержащей продукции с 1 января 2006 г. поставщик обязан предъявить сумму акциза всем покупателям. А вот при реализации денатурированного этилового спирта акциз предъявляется только тем покупателям, у которых нет свидетельства на производство неспиртосодержащей продукции (п. 1 ст. 198 Налогового кодекса РФ). Соответственно, если производитель реализует спирт покупателю, у которого такое свидетельство есть, сумму исчисленного акциза он не предъявляет и в счетах-фактурах не выделяет. При этом на указанных документах делается надпись или ставится штамп "Без акциза", что установлено в п. 9 ст. 198 Налогового кодекса РФ.

Особенности налогообложения

Таким образом, рассмотрев последовательно все элементы обложения акцизами денатурированного спирта, мы можем сделать следующий вывод. Порядок, применяющийся с 1 января 2006 г., позволяет предприятиям, имеющим свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, покупать денатурированный спирт по цене без акциза у организаций, имеющих свидетельство на производство денатурированного спирта.

Во всех остальных случаях (то есть когда свидетельства нет у обоих участников сделки либо хотя бы у одного из них) денатурированный спирт должен продаваться в порядке, установленном для реализации неденатурированного этилового спирта. То есть по цене, включающей акциз.

Пример 1. Фирма "А" является производителем денатурированного спирта. Фирма "Б" - производителем неспиртосодержащей продукции. Фирма "А" реализовала фирме "Б" 1000 литров денатурированного спирта (в пересчете на безводный спирт). Ставка акциза на спирт этиловый в 2006 г. составляет 21,50 руб.

Ситуация 1. Соответствующие свидетельства имеют обе организации.

Фирма "А" на дату отгрузки начислит акциз, а затем, после получения спирта фирмой "Б" и представления в налоговый орган необходимых документов, произведет налоговые вычеты. В итоге сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет фирмой "А", составит:

1000 л x 21,50 руб. - 21 500 руб. = 0 руб.

Фирма "Б" при оприходовании спирта начислит акциз и в момент его передачи в производство сможет принять начисленную сумму к вычету. Таким образом, к уплате в бюджет с фирмы "Б" будет причитаться сумма, также равная 0 руб. (1000 л x 21,50 руб. - 21 500 руб.).

Предположим, при расчете получится сумма, отличная от нуля (а это возможно, когда не весь приобретенный в данном налоговом периоде денатурат использован в производстве в этом же периоде). Тогда получатель обязан уплатить акциз в бюджет не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за налоговым периодом. Такой срок уплаты введен Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 107-ФЗ.

Ситуация 2. Фирма "А" свидетельства не имеет. У фирмы "Б" есть свидетельство.

Фирма "А" также начисляет акциз при реализации (отгрузке), но права на вычет без свидетельства не имеет. Следовательно, начисленную сумму акциза, равную 21 500 руб. (1000 л x 21,50 руб.), нужно включить в цену реализуемого спирта и уплатить в бюджет.

Фирма "Б" при оприходовании спирта начислит акциз в сумме 21 500 руб. (1000 л x 21,50 руб.) и примет ее к вычету при отпуске спирта в производство. Таким образом, сумма акциза, подлежащая уплате в бюджет, также равна нулю. Но в цену производимой неспиртосодержащей продукции включается акциз, уплаченный производителю денатурированного спирта.

Ситуация 3. Фирма "Б" свидетельства не имеет.

В этом случае уже не важно, имеет свидетельство фирма "А" или нет. Для фирмы "А" результат будет таким же, как и в примере 2, поскольку она не сможет принять акциз к вычету и, соответственно, включит его в цену спирта.

Фирма "Б" при оприходовании спирта акциз не начисляет, так как она не совершает операций, признанных объектом налогообложения. А акциз, предъявленный поставщиком в цене денатурированного спирта, у нее будет включен в стоимость полученного спирта.

Особо следует отметить случай, когда оба продукта производятся одним предприятием.

Пример 2. Воспользуемся данными примера 1. Фирма производит денатурированный спирт и неспиртосодержащую продукцию из него. Согласно пп. 8 п. 1 ст. 182 Налогового кодекса РФ акциз начисляется при передаче спирта в производство и составит 21 500 руб. (1000 л x 21,50 руб.).

А вот оснований для вычета в данном случае Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. Ведь вычесть можно только суммы акциза, начисленные при реализации и приобретении денатурированного спирта в собственность (п. п. 11 и 12 ст. 200 Налогового кодекса РФ). А здесь произведенный спирт не продается и не покупается. Поэтому начисленную сумму акциза фирме придется уплатить в бюджет.

Сроки уплаты акциза и подачи декларации

Организации, имеющие свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции, уплачивают акциз при приобретении в собственность денатурированного спирта не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 3.1 ст. 204 Налогового кодекса РФ). А налоговый период - это календарный месяц (ст. 192 Налогового кодекса РФ).

Декларацию по акцизам как производителям денатурированного спирта, так и имеющим свидетельство производителям неспиртосодержащей продукции нужно представлять ежемесячно не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным.

Обратите внимание: согласно ст. 4 Федерального закона от 21 июля 2005 г. N 107-ФЗ новый порядок исчисления акцизов применяется с 1 января 2006 г. Поэтому на денатурированный спирт, полученный (оприходованный) до этой даты предприятиями, которые производят неспиртосодержащую продукцию, акциз не начисляется.

Н.А.Нечипорчук

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Подписано в печать

03.07.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——