"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7

ДИВИДЕНДЫ: ПОРЯДОК ВЫПЛАТЫ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Помимо составления годовой отчетности, отнимающей у бухгалтера много времени, есть еще одна ежегодная процедура, которую нельзя избежать, - расчет дивидендов. О том, кому, когда и как начислить дивиденды, а также какие налоги необходимо уплатить с начисленных сумм, пойдет речь в этой статье, адресованной бухгалтерам российских организаций, выплачивающих дивиденды.

Гражданским законодательством предусмотрено, что любые юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, имеют право распределять полученную прибыль между участниками. Порядок распределения прибыли устанавливается в учредительном договоре организации (например, в полном товариществе (п. 1 ст. 74 ГК РФ)), уставе ООО (п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ <1>) или решении высшего органа управления (общего собрания акционеров АО) (п. 3 ст. 42 Закона N 208-ФЗ <2>). Общества вправе принимать решение о распределении прибыли по результатам как финансового года, так и первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года (АО) либо ежеквартально, раз в полгода (ООО).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

<2> Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

При выплате дивидендов у участников возникает доход, облагаемый особым образом. Согласно положениям ст. 275 НК РФ организация - источник выплаты - является налоговым агентом.

Обратите внимание: действующим законодательством не введены дополнительные условия исполнения обязанностей налогового агента в данном случае, поэтому любая российская организация, являющаяся источником выплаты дохода, признается налоговым агентом независимо от того, является она плательщиком налога на прибыль или применяет спецрежим.

В зависимости от того, кто является получателем дивидендов, Налоговый кодекс устанавливает различный порядок налогообложения, в частности, налоговые ставки:

     
   —————————————————————————————————T——————T————————————————————————¬
   |        Налогоплательщик        |Ставка|   Правовое основание   |
   |                                |налога|                        |
   +————————————————————————————————+——————+————————————————————————+
   |Физическое лицо — резидент РФ   |  9%  |пункт 4 ст. 224 НК РФ   |
   +————————————————————————————————+——————+————————————————————————+
   |Физическое лицо — нерезидент РФ |  30% |пункт 3 ст. 224 НК РФ   |
   +————————————————————————————————+——————+————————————————————————+
   |Российская организация          |  9%  |подпункт 1 п. 3         |
   |                                |      |ст. 284 НК РФ           |
   +————————————————————————————————+——————+————————————————————————+
   |Иностранная организация         |  15% |подпункт 2 п. 3         |
   |                                |      |ст. 284 НК РФ           |
   L————————————————————————————————+——————+—————————————————————————
   

Очевидно, что российским получателям дивидендов выгодно воспользоваться статусом дивидендов и снизить налоговую ставку с 13 до 9% (для физических лиц) и с 24 до 9% (для организаций). Поэтому возникает вопрос: каким требованиям должны отвечать выплаты, чтобы их можно было отнести к категории дивидендов для целей налогообложения?

Понятие дивидендов для целей налогообложения

Сразу оговоримся, что не все выплаты распределенной между участниками организации прибыли признаются дивидендами.

Примечание. Дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ)).

Кроме того, в силу п. 2 ст. 43 НК РФ не признаются дивидендами:

- выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации;

- выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;

- выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов этой некоммерческой организации.

Пропорциональность выплат

Основным условием для признания выплаты дивидендом является пропорциональность ее размера доле участника в уставном капитале. Здесь необходимо прокомментировать два Письма Минфина, разъясняющие "непропорциональные" дивиденды.

В Письме Минфина России от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65 рассмотрена выплата ООО дивидендов не пропорционально долям участников. Напомним, что согласно п. 2 ст. 28 Закона N 14-ФЗ по общему правилу прибыль распределяется между участниками ООО пропорционально их долям в уставном капитале. Однако в уставе может быть установлен иной порядок (непропорциональный), при условии, если решение об изменении устава принято всеми участниками ООО единогласно. Минфин сделал вывод, что подобная выплата является не дивидендом, а выплатой за счет чистой прибыли, остающейся после уплаты налогов. Налог в данном случае нужно рассчитывать по общей ставке как для физических, так и для юридических лиц.

Письмо Минфина России от 06.04.2006 N 03-05-01-04/82 касается производственных кооперативов. Согласно ст. 12 Федерального закона от 08.05.1996 N 41-ФЗ "О производственных кооперативах" прибыль кооператива распределяется между его членами (физическими лицами) в соответствии с их личным трудовым участием, размером паевого взноса, а между членами кооператива, не принимающими личного трудового участия в его деятельности, - соответственно размеру их паевого взноса. Часть прибыли, распределяемая пропорционально размерам взноса, не должна превышать 50% распределяемой прибыли. Кроме того, по решению общего собрания членов кооператива она может распределяться между наемными работниками. Минфин настаивает, что при распределении прибыли потребительского кооператива между его членами с учетом личного трудового вклада и (или) иного участия, то есть не пропорционально паевым взносам, такой доход участников кооператива не может быть признан дивидендом.

Таким образом, следуя буквальному прочтению определения дивидендов, Минфин ставит отдельных налогоплательщиков в невыгодное положение, даже если они в соответствии с действующим законодательством реализуют свои права. Тем не менее, несмотря на отсутствие у производственных кооперативов уставного (складочного) капитала (если уж исходить из буквального толкования), Минфин говорит применительно к ним о дивидендах. Как видим, эти разъяснения не вполне логичны, не говоря о том, что несправедливы.

Отметим, что споры об удержании налогов при выплате дивидендов становятся предметом судебного рассмотрения чаще всего в случае, если непропорциональное распределение прибыли не установлено учредительными документами. Например, в Постановлении ФАС СЗО от 12.01.2006 N А44-2409/2005-7 рассмотрена ситуация, когда дивиденды были выплачены только одному физическому лицу - учредителю ООО (с долей участия 50%) в сумме, превышающей половину имевшейся в распоряжении ООО прибыли. Суд пришел к выводу, что дивидендами не является лишь часть выплаты в размере, превышающем сумму, исчисленную пропорционально доле участия, и передал дело на новое рассмотрение для определения фактического размера дивиденда. Из Постановления суда можно сделать вывод, что признавать всю выплату иным доходом (и облагать по ставке 13%) не нужно. Сумма, пропорциональная доле, является дивидендом, а превышение выплаты над этим размером - иным доходом, облагаемым НДФЛ и ЕСН. Понятно, что такой подход более выгоден налогоплательщикам, чем рекомендации Минфина (Письмо от 30.01.2006 N 03-03-04/1/65). Таким образом, решение остается за организацией. Автор, в свою очередь, рекомендует ознакомить участников общества с налоговыми рисками, возникающими при распределении прибыли.

Все вышесказанное Минфин распространяет не только на налогообложение доходов физических лиц (НДФЛ), но и на налогообложение организаций (налог на прибыль). Давайте разберемся, правомерно ли это. Согласно ст. 214 НК РФ НДФЛ облагаются доходы от долевого участия в организации, полученные в виде дивидендов. Из положений гл. 25 (ст. 275) НК РФ следует, что налогом облагаются доходы от долевого участия в деятельности организаций (в целях настоящей главы - дивиденды). Получается, что в целях гл. 25 НК РФ дивидендами являются доходы от долевого участия без установления дополнительных условий. Норма ст. 275 НК РФ является специальной по отношению к норме п. 1 ст. 43 НК РФ, дающей определение дивидендов как объекта налогообложения в целях НК РФ в целом. Согласно общим принципам права в случае конкуренции норм права специальная норма имеет приоритет над общей. Поэтому мнение о том, что в целях исчисления налога на прибыль определение, данное в п. 1 ст. 43 НК РФ, применять не нужно, имеет право на жизнь. Поэтому и принцип пропорционального распределения прибыли для обложения полученных организациями дивидендов налогом на прибыль не должен иметь значения. К сожалению, в настоящее время судебная практика по данному вопросу отсутствует, так что при непропорциональном распределении прибыли налогоплательщики-организации, так же как и физические лица, несут налоговые риски.

Источник выплат

Согласно п. 1 ст. 43 НК РФ источником выплаты дивидендов является прибыль, которая остается после налогообложения. Важно ли это условие для признания выплаты дивидендом и каким образом установить наличие и размер прибыли после налогообложения? Попробуем разобраться.

Согласно ст. 42 Закона N 208-ФЗ АО (собрание его акционеров) вправе принимать решения о выплате дивидендов по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года. Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества), которая определяется согласно данным бухгалтерской отчетности общества. Дивиденды по привилегированным акциям определенных типов также могут выплачиваться за счет ранее сформированных для этих целей специальных фондов общества.

Показатель чистой прибыли (убытка) отчетного периода отражается по строке 190 Отчета о прибылях и убытках (форма N 2 <3>). По строке 470 Бухгалтерского баланса (форма N 1) отражается нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) по состоянию на начало и конец отчетного периода, то есть нарастающим итогом. Таким образом, организация вправе распределять только прибыль, полученную в отчетном периоде <4>. Если по итогам отчетного периода был получен убыток, то даже в случае наличия нераспределенной прибыли прошлых лет организация не может объявить о выплате дивидендов. Этот вопрос был разъяснен в Письме Минфина России от 14.10.2005 N 03-03-04/1/276.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Образец формы N 2 приведен в Приложении к Приказу Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

<4> Аналогичного мнения Минфин придерживается уже давно (Письмо Минфина России от 23.08.2002 N 04-02-06/3/60).

Чиновники делают неутешительный для налогоплательщиков вывод: если источником начисления дивидендов по обыкновенным акциям не является чистая прибыль общества, то выплата дивидендов является ничтожной сделкой, а значит, не влечет юридической обязанности по выплате дивидендов. Поэтому подобные выплаты не признаются дивидендами для целей налогообложения прибыли и включаются в состав внереализационных доходов организации-получателя на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. При этом положения ст. 275 НК РФ на такой случай не распространяются. Получается, что организация - источник выплаты дивидендов - не является в данном случае налоговым агентом.

Тем не менее арбитражные суды могут принять сторону налогоплательщика в данном вопросе (Постановление ФАС ПО от 10.05.2005 N А55-9560/2004-43). Суд указал, что выплата дивидендов за счет прибыли прошлых лет законодательно не запрещена.

Периодичность выплат

Как уже было сказано, и АО, и ООО вправе распределять прибыль не только по итогам, но и в течение финансового года. Являются ли такие "промежуточные" выплаты дивидендами в целях налогообложения? В определении "налоговых" дивидендов указания на признак периодичности выплат нет. Поэтому, например, дивиденды, выплачиваемые ООО даже ежемесячно, но отвечающие двум другим признакам (по пропорциональности и источнику), являются дивидендами для целей налогообложения (Постановление ФАС ВСО от 11.08.2005 N А33-26614/04-С3-Ф02-3800/05-С1). При этом нарушение периодичности распределения прибыли, установленной п. 1 ст. 28 Закона N 14-ФЗ (ежеквартально, раз в полгода или раз в год), для целей налогообложения правового значения не имеет.

Налоговики также, в принципе, не против выплаты квартальных дивидендов и налогообложения их по ставкам, установленным для дивидендов (Письмо УМНС по г. Москве от 22.09.2004 N 21-09/61454).

Но может случиться и так, что "промежуточные" дивиденды выплачивались, но по итогам года организация получила убыток, то есть источник выплаты дивидендов отсутствует. Нужно ли делать перерасчет налогов? Официальных разъяснений по данному вопросу нет, однако налоговики неоднократно высказывали мнение о том, что в таком случае выплаты приобретают статус безвозмездно переданного имущества с иным режимом налогообложения. В частности, организации-получатели должны включить их в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ), рассчитать и уплатить налог на прибыль самостоятельно, по общей ставке. Единственное исключение - освобождение от налогообложения имущества, полученного участником организации с долей участия более 50% (п. 11 ст. 251 НК РФ). НДФЛ также придется пересчитать по ставке 13% и при невозможности удержать его из доходов налогоплательщиков сообщить об этом в налоговые органы.

Поскольку единого мнения по данному вопросу не сложилось и арбитражная практика также отсутствует, организации - источнику выплаты дохода - совместно со своими участниками (акционерами) придется оценить все риски.

(В данной статье в дальнейшем будем исходить из того, что организация распределяет прибыль по итогам финансового года пропорционально долям участников в уставном капитале.)

Налогообложение дивидендов

Как было сказано, порядок исчисления и удержания налога при выплате дивидендов зависит от того, кем является их получатель. Рассмотрим каждый вариант подробнее.

Получатель - иностранная организация

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ иностранные организации - это иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ. Отметим, что порядок налогообложения дивидендов установлен независимо от того, есть ли у иностранной организации обособленные подразделения, состоящие на налоговом учете на территории РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ налоговая база определяется как сумма выплачиваемых дивидендов, и к ней применяется ставка налога на прибыль 15% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ). В силу пп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ налоговый агент - источник выплаты дохода - удерживает исчисленный налог на прибыль. При этом и налоговая база, и сумма налога определяются в той валюте, в которой выплачиваются дивиденды (п. 5 ст. 309 НК РФ).

Если между РФ и страной местонахождения иностранной организации - получателя дивидендов заключено международное соглашение об избежании двойного налогообложения, которым установлены пониженные ставки налога, то иностранная организация должна заранее позаботиться о том, чтобы подтвердить свое местонахождение. Для этого она до даты выплаты дохода должна представить налоговому агенту соответствующий документ, заверенный компетентным органом иностранного государства (с его реквизитами и подписью должностного лица), а также его перевод на русский язык (п. 1 ст. 312 НК РФ). Форма такого подтверждения не определена нормативными документами. Однако в п. 5.3 Методических рекомендаций <5> предусмотрено, что в нем должен быть указан конкретный период, в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание, и он должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые доходы.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Методические рекомендации налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденные Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150.

Получив подтверждение, налоговый агент должен применить пониженные ставки, установленные международным соглашением. Отметим, что соглашениями об избежании двойного налогообложения термину "дивиденды" может придаваться иное значение. В таких случаях соответствующий вид дохода подлежит обложению налогом на прибыль в порядке, установленном для дивидендов, независимо от того значения, которое придается указанному термину законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (п. 3 Методических рекомендаций). Например, организация выплачивает российской и иностранной организациям дивиденды не пропорционально их долям в уставном капитале. При этом применяемым в данном случае международным соглашением не поставлено условие о пропорциональности дивидендов долям. Поэтому выплаты иностранной организации признаются дивидендами и подлежат налогообложению в порядке, установленном международным соглашением, а выплаты российской организации дивидендами не признаются и облагаются по общей ставке. Такую ситуацию прокомментировало финансовое ведомство в Письме от 02.05.2006 N 03-08-05.

Если налоговый агент не получит соответствующего подтверждения до даты выплаты дохода, то исчислять и удерживать налог он должен по общей ставке 15%. Чтобы вернуть излишне удержанный налог на прибыль, иностранная организация должна будет прибегнуть к процедуре, регламентированной п. 2 ст. 312 НК РФ, обратившись в налоговый орган.

В соответствии с п. 4 ст. 310 НК РФ по выплаченным иностранным организациям за прошедший отчетный (налоговый) период доходам налоговый агент должен представить в налоговый орган по месту своего нахождения налоговый расчет <6>. Сделать это нужно в сроки, установленные для представления налоговых расчетов по налогу на прибыль, то есть не позднее 28 дней по окончании соответствующего отчетного периода, по итогам года - не позднее 28 марта следующего года.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Форма утверждена Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@, Инструкция по заполнению налогового расчета утверждена Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.

Сумму удержанного налоговым агентом налога на прибыль необходимо перечислить в течение трех дней со дня выплаты (перечисления) денежных средств иностранной организации или иного получения доходов иностранной организацией (п. 2 ст. 287 НК РФ). Отметим, что согласно п. 1 ст. 310 НК РФ это нужно сделать одновременно с выплатой дохода. В Письме МНС России от 26.07.2002 N 23-1-13/34-1005-Ю274 указано, что нужно применять п. 2 ст. 287 НК РФ, поскольку понятие одновременности законодательством не установлено, а неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Получатель - физическое лицо, не являющееся резидентом РФ

При исчислении НДФЛ при выплате дивидендов физическому лицу налоговый агент сначала должен определить его налоговый статус. Налоговые резиденты РФ фактически находятся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году (п. 2 ст. 11 НК РФ). Значит, физические лица (независимо от гражданства), находящиеся на территории РФ менее 183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами. Получается, что установить, является ли физическое лицо налоговым резидентом, можно лишь по окончании календарного года. Однако, как отметил Минфин в Письме от 15.08.2005 N 03-05-01-03/82, в отношении налогообложения доходов иностранных граждан сложилась следующая практика. Иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в РФ, считаются налоговыми резидентами РФ на начало отчетного периода. Прочие категории иностранных граждан на начало отчетного налогового периода рассматриваются в качестве нерезидентов РФ, и обложение их доходов в течение первых 183 дней пребывания на территории РФ в рамках календарного года производится по ставке 30 процентов. Уточнение налогового статуса таких налогоплательщиков производится лишь на дату, следующую после истечения 183 дней пребывания на территории РФ иностранного гражданина. В таком случае... производится соответствующий перерасчет налога.

Поэтому, чтобы не производить перерасчет и не затрагивать права других участников выплачивающей дивиденды организации, ей нужно заранее позаботиться об определении статуса физических лиц, запросив у них документы, подтверждающие их фактическое пребывание на территории РФ.

Налоговая база по дивидендам, распределяемым в пользу нерезидентов РФ, определяется как сумма выплачиваемых дивидендов, налоговая ставка составляет 30% (п. 3 ст. 275 НК РФ). В отношении налогообложения дивидендов физических лиц также действует принцип приоритета международных договоров. В Письме Минфина России от 28.01.2005 N 03-05-01-05/11 указано, что доходы нерезидента могут облагаться по ставке, предусмотренной международным договором, при условии, если налогоплательщик представит в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента подтверждение постоянного местопребывания на территории иностранного государства - стороны международного соглашения, выданное иностранным налоговым органом. При этом согласно п. 2 ст. 232 НК РФ подтверждение может быть представлено как до уплаты, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение налоговых привилегий. Как отметил Минфин, при отсутствии такого подтверждения налогообложение доходов производится по ставке 30%. Поэтому целесообразно подавать документ до уплаты налога.

Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода является день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц. Таким образом, удержание НДФЛ при составлении ведомости на выплату дивидендов, то есть до фактической выплаты, противоречит закону. Об этом налоговых агентов предупредило Письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-05-01-04/1. Ценой вопроса может стать сумма налога в случае изменения налоговой ставки. Например, до 2005 г. ставка НДФЛ по полученным резидентами РФ дивидендам составляла 6%, с 01.01.2005 она повысилась до 9%. Поэтому если организация в силу каких-либо причин не выплатила в 2004 г. начисленные в том же году дивиденды за 2003 г., то, выплатив их в 2005 г., она должна была удержать НДФЛ по ставке 9% независимо от момента начисления дивидендов (Письмо Минфина России от 29.07.2005 N 03-05-01-04/215). И хотя эта ситуация касается физических лиц - налоговых резидентов РФ, она может применяться к нерезидентам.

Перечислить суммы НДФЛ необходимо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В соответствии с п. п. 1 и 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами, по форме 1-НДФЛ <7> по каждому физическому лицу. В разд. 3 налоговой карточки формы 1-НДФЛ учитываются фактически полученные дивиденды (код дохода 1010), облагаемые по ставке 30%. Также налоговые агенты представляют в налоговые органы по месту своего учета сведения о доходах физических лиц и суммах НДФЛ по форме 2-НДФЛ <8>.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Утверждена Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год".

<8> Утверждена Приказом ФНС России от 25.11.2005 N САЭ-3-04/616@ "Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц".

Получатель - российская организация

Для налогообложения доходов, полученных в виде дивидендов российскими организациями и физическими лицами - резидентами РФ, Налоговым кодексом установлен общий порядок. Различны только порядки перечисления налога и представления отчетности.

Как было показано, налоговая база для иностранных резидентов и иностранных организаций равна сумме выплачиваемых дивидендов. Для российских участников - организаций предусмотрен специальный порядок исчисления налоговой базы (п. 2 ст. 275 НК РФ). Алгоритм исчисления налоговой базы для российских получателей дивидендов нужно рассматривать по шагам. Покажем, как отразить расчет налоговой базы и налога в декларации по налогу на прибыль <9> (разд. А листа 03 декларации).

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Приказ Минфина России от 07.02.2006 N 24н "Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения".

Сначала определяем, сколько всего дивидендов причитается к выплате акционерам (участникам) (строка 010). Затем вычисляем, на сколько нужно уменьшить налоговую базу, - это сумма следующих строк (она отражается по строке 020):

- дивиденды, начисленные иностранным организациям (строка 030);

- дивиденды, начисленные физическим лицам, не являющимся резидентами РФ (строка 040);

- дивиденды, полученные самим налоговым агентом в предыдущем отчетном (налоговом) периоде (строка 050);

- дивиденды, полученные самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде до распределения дивидендов между акционерами (участниками) (строка 060).

Налоговая база, рассчитанная согласно абз. 4 п. 2 ст. 275 НК РФ, равна разнице между строками 010 и 020. Отметим, что порядок определения налоговой базы, установленный п. 2 ст. 275 НК РФ, распространяется только на налогоплательщиков (за исключением иностранных организаций и физических лиц - нерезидентов). Получается, что если организация выплачивает дивиденды акционерам (участникам), не являющимся налогоплательщиками в целях гл. 25 НК РФ, то эти суммы не должны фигурировать в расчете налоговой базы.

Получатель - публично-правовое образование

Согласно ст. 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются российские и иностранные организации. Публично-правовые образования (РФ, субъекты РФ, органы местного самоуправления) плательщиками налога на прибыль не являются. Поэтому при выплате им дивидендов налог на прибыль удерживать не нужно. Данный вывод сделал Президиум ВАС РФ в п. 6 Информационного письма от 22.12.2005 N 98. Такой подход поддержал и Минфин в Письме от 24.04.2006 N 03-03-04/2/119, где указано, что дивиденды, выплачиваемые по акциям, являющимся имуществом государственной казны РФ или казны субъекта РФ, не учитываются при определении общей суммы налога, рассчитываемой в соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ. Получается, что дивиденды, получаемые указанной категорией акционеров, не нужно включать в показатель строки 010.

Эти выводы стали революционными. Чиновники долгое время считали, что налогообложение дивидендов по акциям, принадлежащим государству и муниципальным образованиям, приравнивается к налогообложению дивидендов, полученных одними российскими организациями от других российских организаций (Письмо МНС России от 27.09.2002 N 02-4-11/580-АЖ191). Налоговики ссылались на п. 1 ст. 42 Бюджетного кодекса РФ, согласно которому доходы в виде дивидендов по акциям, принадлежащим РФ, субъектам РФ или муниципальным образованиям, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством.

Непосредственно перед изданием Информационного письма Президиума ВАС РФ Минфин выпустил свое разъяснение (Письмо от 12.12.2005 N 03-03-04/4/99), в котором повторил выводы налоговиков, указав дополнительно, что от лица публично-правовых образований выступают органы государственной власти, являющиеся организациями согласно НК РФ. Справедливости ради отметим, что и суды в решениях по таким спорам (достаточно немногочисленным) придерживались точки зрения чиновников <10>. В некоторых случаях аргумент приводился такой: субъект РФ, являясь акционером, должен исполнять обязанности уплаты налога на прибыль так же, как и другие акционеры (Постановление ФАС СЗО от 11.02.2003 N А26-4563/02-14). Однако после обнародования позиции Президиума ВАС РФ мнение финансистов кардинально изменилось. Отметим, что в рассмотренном ВАС РФ деле от имени публично-правового образования также выступал соответствующий орган власти.

     
   ————————————————————————————————
   

<10> Постановления ФАС ВСО от 20.10.2004 N А33-1942/04-С3-Ф02-4308/04-С1, ФАС УО от 04.08.2005 N Ф09-3272/05-С7.

Итак, согласно п. 2 ст. 275 НК РФ налоговая база уменьшается на вышеуказанные четыре вида доходов. По поводу строк 030 и 040 вопросы вряд ли возникнут, остановимся подробнее на показателях строк 050 и 060. Налоговую базу могут уменьшить суммы дивидендов, полученные налоговым агентом, при выполнении следующих требований:

- ранее они не участвовали в подобном расчете;

- налог на прибыль с них удержан источником выплаты дохода;

- в расчет берутся "чистые" дивиденды, то есть за минусом удержанного налога <11>.

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/179.

Получается, что чем больше дивидендов получит организация, тем меньшая сумма налога будет удержана у ее участников (акционеров) при распределении прибыли. Если налоговая база будет отрицательной, то налог на дивиденды уплачивать не нужно, но и возмещение из бюджета не производится.

В разд. А листа 03 декларации по налогу на прибыль отражаются суммы налога на прибыль, исчисленные и уплаченные налоговым агентом с доходов в виде дивидендов, выплаченных российским организациям - плательщикам налога на прибыль. Для этого соответствующие суммы дивидендов проставляются в строке 070. По строке 080 необходимо указать их удельный вес:

Сумма дивидендов плательщиков

налога на прибыль (строка 070)

Удельный вес = -------------------------------- х 100%

"Российские" дивиденды <*>

     
   ———————————————————————————————
   

<*> "Российские" дивиденды - это сумма дивидендов, причитающихся российским акционерам (строка 010 - строка 030 - строка 040).

Определить удельный вес нужно, чтобы рассчитать налоговую базу по российским организациям - плательщикам налога на прибыль (строка 100). Для этого общая налоговая база (строка 090) умножается на удельный вес (строка 080). Кроме этого, разд. А листа 03 содержит два справочных показателя - по строкам 110 и 120. Это суммы дивидендов, распределяемых в пользу физических лиц - резидентов РФ (строка 120), а также акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога на прибыль (строка 110). При этом здесь нужно указывать не суммы дивидендов, начисленных указанным участникам (акционерам), а их долю в налоговой базе (строка 090), рассчитываемую по следующей формуле (на примере строки 110):

Сумма дивидендов, подлежащих

распределению акционерам (участникам), Налоговая

не являющимся плательщиками х база

налога на прибыль (строка 090)

Строка 110 = -----------------------------------------------------.

"Российские" дивиденды

В Порядке заполнения листа 03 декларации под акционерами (участниками), не являющимися плательщиками налога на прибыль, понимаются, в частности, паевые инвестиционные фонды, не являющиеся юридическими лицами, и организации, применяющие УСН <12>. Выходит, что налоговый агент не рассчитывает и не уплачивает налог на прибыль с дивидендов, выплачиваемых организациям-"упрощенцам". Таким образом Минфин закрепил порядок, рекомендованный им в ранее данных разъяснениях. Напомним суть дела.

     
   ————————————————————————————————
   

<12> "Упрощенцы", по сути, не выпадают из категории плательщиков налога на прибыль согласно ст. 246 НК РФ, в силу применения "спецрежима" они освобождены от уплаты этого налога. Нужно ли в строку 110 включать публично-правовые образования, не являющиеся плательщиками налога на прибыль? По нашему мнению, основанному на Письме Минфина России от 24.04.2006 N 03-03-04/2/119, не нужно. Включить же "упрощенцев" в этот показатель придется на основании прямого указания в Порядке заполнения налоговой декларации.

Получатель - "спецрежимник"

Организации, применяющие УСН, не уплачивают налог на прибыль (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). При этом доходы они определяют в соответствии со ст. ст. 249 и 250 НК РФ. Напомним, что согласно п. 1 ст. 250 НК РФ доходы от долевого участия в других организациях включаются в состав внереализационных расходов. В такой ситуации возникает риск двойного налогообложения. До 2006 г. Минфин предлагал действовать следующим образом <13>. Получатель дивидендов должен был представить организации - источнику выплаты дохода документы, подтверждающие статус налогоплательщика, применяющего УСН <14>. В этом случае организация, выплачивающая дивиденды, налог не исчисляла и не удерживала, а "упрощенец" включал их в доходы и облагал налогом по ставке 15% (если объект налогообложения "доходы минус расходы") или 6% (объект "доходы").

     
   ———————————————————————————————
   

<13> Письма Минфина России от 13.04.2005 N 03-03-02-04/1/97, от 20.12.2004 N 03-03-01-04/1/182, от 19.11.2004 N 03-03-01-04/1/118.

<14> Нотариально заверенные копии Уведомления о возможности применения УСНО, утвержденного Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495, или титульного листа Налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, утвержденной Приказом Минфина России от 17.01.2006 N 7н.

Таким образом, начиная с 2006 г. налоговый агент, зная, что получатель дивидендов применяет УСН, выплачивает ему доход в полном объеме, без удержания налога. Но эта категория акционеров (участников) попадает в расчет налоговой базы (строку 110).

В случае если "упрощенец" не позаботится об уведомлении налогового агента о своем статусе, последний осуществляет налогообложение дивидендов в общем порядке как доходов российской организации - плательщика налога на прибыль, то есть отражает соответствующую налоговую базу по строке 100. Во избежание двойного налогообложения в такой ситуации в Налоговый кодекс внесены дополнения. С 2006 г. Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ в п. 1 ст. 346.15 НК РФ введен новый абзац: не учитываются в составе доходов доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст. ст. 214 и 275 настоящего Кодекса.

Получается, что у налогоплательщиков-"упрощенцев" появляется некая свобода выбора. Очевидно, что в общем случае "упрощенцам", применяющим ставку 15%, лучше получить дивиденды за минусом удержанного налоговым агентом налога на прибыль <15> по ставке 9%. А налогоплательщику с объектом налогообложения доходы (ставка 6%) гораздо выгоднее, если налоговый агент не произведет налогообложение дивидендов, и самому сделать это по ставке 6%.

     
   ————————————————————————————————
   

<15> Обратите внимание: "упрощенец" в данной ситуации, по сути, уплачивает налог на прибыль.

Все это касается организаций, применяющих УСН. А что с другими "спецрежимниками"? С "упрощенкой" схож ЕСХН. Но специальных разъяснений по налогообложению дивидендов, причитающихся сельскохозяйственным товаропроизводителям, не выпущено. Однако в п. 1 ст. 346.5 НК РФ, регламентирующем порядок признания доходов, также была добавлена фраза: при определении объекта налогообложения не учитываются... доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст. ст. 214 и 275 настоящего Кодекса. Эта норма введена Федеральным законом от 13.03.2006 N 39-ФЗ и распространена на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г.

Поэтому остается согласиться с многими экспертами, которые проводили аналогию между порядком налогообложения дивидендов, причитающихся "упрощенцам" и плательщикам ЕСХН. Полагаем, что плательщики ЕСХН не были упомянуты наряду с "упрощенцами" в порядке заполнения декларации, поскольку на момент его утверждения Федеральный закон от 13.03.2006 N 39-ФЗ еще не был принят.

По поводу плательщиков ЕНВД ситуация гораздо понятнее и проще. Они также освобождены от уплаты налога на прибыль, но только в отношении прибыли от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). А поскольку долевое участие в других организациях не является таковой, значит, и налог на прибыль рассчитывается и уплачивается в общем порядке. Поэтому даже если организация осуществляет только деятельность, переведенную на ЕНВД, и выплачивает дивиденды также плательщику ЕНВД, она в полном объеме исполняет обязанности налогового агента, установленные гл. 25 НК РФ <16>.

     
   ————————————————————————————————
   

<16> Письмо Минфина России от 16.05.2005 N 03-03-02-04/1/121.

Итак, чтобы рассчитать сумму налога на прибыль, нужно налоговую базу по российским организациям - плательщикам налога на прибыль умножить на ставку 9%. Результат показывается по строке 140 разд. А листа 03 декларации. Рассмотрим порядок расчета налоговой базы и налога на примере.

Пример 1. Доли акционеров в уставном капитале ОАО "Водоканал" составляют:

- 80% - орган местного самоуправления;

- 10% - ООО "А" - плательщик налога на прибыль;

- 10% - ООО "Б", применяющее УСН (нотариально заверенная копия уведомления о возможности применения УСН представлена акционером перед собранием акционеров).

По итогам 2005 г. ОАО "Водоканал" получило чистую прибыль в размере 250 000 руб., 100 000 руб. из которых собранием акционеров, проведенным в мае 2006 г., решено было направить на выплату дивидендов. ОАО "Водоканал" в апреле 2006 г. получило дивиденды от ОАО "В" в сумме 12 000 руб.

Представим расчет налога в разд. А листа 03 декларации по налогу на прибыль, заполняемой ОАО "Водоканал" за первое полугодие 2006 г.

     
   ——————————————————————————————————————————————————T——————T———————¬
   |                    Показатели                   |  Код | Сумма |
   |                                                 |строки|  руб. |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Сумма дивидендов, подлежащая распределению       |  010 | 20 000|
   |между акционерами (участниками) в текущем        |      |  <*>  |
   |налоговом периоде — всего                        |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Дивиденды к уменьшению — всего, в том числе:     |  020 | 12 000|
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, начисленные иностранным организациям  |  030 |   —   |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, начисленные физическим лицам,         |  040 |   —   |
   |не являющимся резидентами РФ                     |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, полученные самим налоговым агентом    |  050 | 12 000|
   |в предыдущем отчетном (налоговом) периоде        |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, полученные самим налоговым агентом    |  060 |   —   |
   |в текущем отчетном (налоговом) периоде,          |      |       |
   |до распределения дивидендов между акционерами    |      |       |
   |(участниками)                                    |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Суммы дивидендов, подлежащие распределению       |  070 | 10 000|
   |российским организациям — плательщикам налога    |      |       |
   |на прибыль                                       |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским|  080 |     50|
   |организациям — налогоплательщикам (строка 070 :  |      |       |
   |(строка 010 — строка 030 — строка 040) х 100),   |      |       |
   |(%)                                              |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Налоговая база, рассчитанная                     |  090 |  8 000|
   |по п. 2 ст. 275 НК РФ (строка 010 — строка 020), |      |       |
   |— всего, в том числе:                            |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |по российским организациям — плательщикам налога |  100 |  4 000|
   |на прибыль (строка 090 х строка 080)             |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |сумма дивидендов, распределяемая в пользу        |  110 |  4 000|
   |акционеров (участников), не являющихся           |      |  <**> |
   |плательщиками налога на прибыль                  |      |       |
   |(указывается справочно)                          |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |сумма дивидендов, распределяемая в пользу        |  120 |   —   |
   |акционеров (физических лиц — резидентов)         |      |       |
   |(указывается справочно)                          |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Ставка налога (9 процентов)                      |  130 |      9|
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате      |  140 |    360|
   |в бюджет (строка 100 х строка 130 : 100)         |      |       |
   L—————————————————————————————————————————————————+——————+————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Поскольку муниципальное образование относится к публично-правовым образованиям, дивиденды, которые выплачиваются по акциям, принадлежащим муниципалитету, не нужно облагать налогом и, по мнению автора, учитывать при определении налоговой базы по п. 2 ст. 275 НК РФ <17>.

<**> В рассматриваемом примере получается, что для "упрощенца" выгоднее, чтобы налог на прибыль заплатил налоговый агент (4000 руб. х 24% = 360 руб.). Если "упрощенец" включит полную сумму полученных дивидендов в доходы, облагаемые единым налогом, то независимо от выбранного объекта налогообложения сумма налога будет значительно больше (600 руб. по ставке 6% или 1500 руб. по ставке 15%). Такая ситуация может возникнуть, только если налоговый агент применяет вычет (на сумму полученных им дивидендов). Итак, по мнению автора, это еще одна возможность вполне легальной налоговой оптимизации.

     
   ————————————————————————————————
   

<17> Обратите внимание: неотнесение дивидендов, выплачиваемых публично-правовым образованиям, к налоговой базе может стать критичным при налогообложении при условии получения дивидендов налоговым агентом (если дивиденды полученные превысят дивиденды, выплачиваемые российским налогоплательщикам).

Добавим, что лист 03 налоговой декларации по налогу на прибыль заполняется по каждому решению о распределении доходов от долевого участия. Если в текущем периоде выплаты производятся по результатам нескольких решений, то нужно представить несколько листов 03.

В разд. В листа 03 по каждому получателю (по реестру) дивидендов - плательщику налога на прибыль расшифровываются суммы выплаченных дивидендов, удержанного налога, а также указываются реквизиты получателя, дата перечисления дивидендов.

Удержанный налог на прибыль необходимо перечислить в бюджет в течение 10 дней с момента выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ).

Получатель - физическое лицо - резидент РФ

Согласно п. 2 ст. 214 НК РФ по доходам, полученным налогоплательщиком от российской организации в виде дивидендов, сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику определяет налоговый агент в порядке, предусмотренном ст. 275 НК РФ, по ставке, установленной п. 4 ст. 224 НК РФ (9%).

Исходя из рассмотренного выше порядка расчета приведем формулу, по которой можно определить налоговую базу по НДФЛ для каждого физического лица:

Налоговая Сумма дивидендов,

база распределяемых Налоговая

по доходам в пользу конкретного х база

в виде акционера - резидента РФ (строка 090)

дивидендов = --------------------------------------------.

"Российские" дивиденды

Сумма налога равна налоговой базе, умноженной на ставку налога. В налоговой карточке 1-НДФЛ для расчета налоговой базы и налога на доходы физического лица от долевого участия в организации заполняется разд. 4. Рассчитанная налоговая база отражается по строке "Облагаемая сумма дивидендов". Справки 2-НДФЛ оформляются также по каждому физическому лицу, получившему доходы от данного налогового агента, отдельно по разным ставкам налога. Другими словами, если среди получателей дивидендов есть работники организации, то нужно оформить две справки: одну - по ставке 13%, другую - по ставке 9%. Ставка налога при этом указывается в заголовке разд. 3 справки 2-НДФЛ.

В остальном к порядку выплаты дивидендов резидентам РФ и перечислению налога применяются те же нормы, что и в отношении налогообложения данных операций с нерезидентами РФ.

Пример 2. ООО "Ваш дом" распределило прибыль, полученную по итогам I квартала 2006 г. в размере 27 500 руб., пропорционально вкладам участников в уставный капитал:

- 1000 руб. - С.В. Иванову (резидент РФ, работник ООО "Ваш дом");

- 1500 руб. - И.О. Петрову (резидент РФ);

- 5000 руб. - Дж. Смиту (не резидент РФ);

- 2000 руб. - ООО "Спираль", находящемуся на спецрежиме в виде УСН (о чем ООО "Ваш дом" было надлежащим образом уведомлено);

- 18 000 руб. - ООО "Свет", плательщику налога на прибыль.

ООО "Ваш дом" получило дивиденды от участия в ОАО "Энергия" в сумме 20 000 руб.

Общую сумму дивидендов необходимо отразить в строке 010 разд. А листа 03 декларации по налогу на прибыль. Налоговая база, рассчитываемая согласно п. 2 ст. 275 НК РФ, равна 2500 руб. (27 500 - 5000 - 20 000). В ней доли участников распределятся по-другому (нужно рассчитать доли дивидендов каждого участника в общей сумме за минусом дивидендов, причитающихся нерезиденту).

Рассчитаем суммы налога, подлежащие удержанию налоговым агентом.

     
   ————————————————————————————T———————————T——————T——————T——————————¬
   |         Получатель        | Налоговая |Ставка| Сумма| Дивиденды|
   |                           |    база   |      |налога| к выплате|
   +———————————————————————————+———————————+——————+——————+——————————+
   |С.В. Иванов — резидент     |     111   |  9%  |    10|    100   |
   +———————————————————————————+———————————+——————+——————+——————————+
   |И.О. Петров — резидент     |     167   |  9%  |    15|    151,75|
   +———————————————————————————+———————————+——————+——————+——————————+
   |Дж. Смит — нерезидент      |    5000   |  30% | 1 500|   3500   |
   +———————————————————————————+———————————+——————+——————+——————————+
   |ООО "Спираль" — "упрощенец"|     222   |      |      |   2000   |
   |                           |(справочно)|      |      |          |
   +———————————————————————————+———————————+——————+——————+——————————+
   |ООО "Свет" — плательщик    |    2000   |  9%  |   180|   1820   |
   |налога на прибыль          |           |      |      |          |
   L———————————————————————————+———————————+——————+——————+———————————
   

По строкам разд. А листа 03 декларации по налогу на прибыль за первое полугодие 2006 г. необходимо отразить следующие показатели.

     
   ——————————————————————————————————————————————————T——————T———————¬
   |                    Показатели                   |  Код | Сумма |
   |                                                 |строки|  руб. |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Сумма дивидендов, подлежащая распределению       |  010 | 27 500|
   |между акционерами (участниками) в текущем        |      |       |
   |налоговом периоде, — всего                       |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Дивиденды к уменьшению — всего, в том числе:     |  020 | 25 000|
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, начисленные иностранным организациям  |  030 |   —   |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, начисленные физическим лицам,         |  040 |  5 000|
   |не являющимся резидентами РФ                     |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, полученные самим налоговым агентом    |  050 | 20 000|
   |в предыдущем отчетном (налоговом) периоде        |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |дивиденды, полученные самим налоговым агентом    |  060 |   —   |
   |в текущем отчетном (налоговом) периоде,          |      |       |
   |до распределения дивидендов между акционерами    |      |       |
   |(участниками)                                    |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Суммы дивидендов, подлежащие распределению       |  070 | 18 000|
   |российским организациям — плательщикам налога    |      |       |
   |на прибыль                                       |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским|  080 |     80|
   |организациям — налогоплательщикам (строка 070 :  |      |       |
   |(строка 010 — строка 030 — строка 040) х 100),   |      |       |
   |(%)                                              |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Налоговая база, рассчитанная                     |  090 |  2 500|
   |по п. 2 ст. 275 НК РФ (строка 010 — строка 020), |      |       |
   |— всего, в том числе:                            |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |по российским организациям — плательщикам налога |  100 |  2 000|
   |на прибыль (строка 090 х строка 080)             |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |сумма дивидендов, распределяемая в пользу        |  110 |    222|
   |акционеров (участников), не являющихся           |      |       |
   |плательщиками налога на прибыль                  |      |       |
   |(указывается справочно)                          |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |сумма дивидендов, распределяемая в пользу        |  120 |    278|
   |акционеров (физических лиц — резидентов)         |      |       |
   |(указывается справочно)                          |      |       |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Ставка налога (9 процентов)                      |  130 |      9|
   +—————————————————————————————————————————————————+——————+———————+
   |Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате      |  140 |    180|
   |в бюджет (строка 100 х строка 130 : 100)         |      |       |
   L—————————————————————————————————————————————————+——————+————————
   

Вопросы, связанные с выплатой дивидендов

Как квалифицировать расходы, связанные с выплатой дивидендов, для целей налогообложения прибыли?

Речь идет о расходах по опубликованию объявлений о выплате дивидендов, почтовых и банковских расходах. По мнению Минфина (Письмо от 22.09.2005 N 03-03-04/1/222), поскольку дивиденды выплачиваются за счет чистой прибыли, расходы, связанные с этим, должны производиться также за счет чистой прибыли.

Что делать с невостребованными дивидендами?

Часто бывает, что дивиденды были объявлены, но не выплачены. Это может произойти в силу разных причин. Например, когда источник выплаты дохода не имеет сведений о месте нахождения получателя. В этом случае необходимо руководствоваться положениями ГК РФ об исковой давности, срок которой для выплаты дивидендов равен трем годам. По истечении трех лет невостребованные дивиденды подлежат включению в состав внереализационных доходов налогового агента на основании п. 18 ст. 250 НК РФ и обложению налогом на прибыль. Причем в состав доходов нужно включить полную сумму начисленных дивидендов, так как в силу того, что они не были выплачены, обязанности по удержанию налога не возникло. Такие разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 14.02.2006 N 03-03-04/1/110.

С.Л.Тюрин

Эксперт журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

27.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——