"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 7

ТОНКОСТИ ЗЕМЕЛЬНОГО НАЛОГА

Последние месяцы стали "урожайными" на разъяснения Минфина по уплате земельного налога. Они не могли пройти мимо нашего внимания, поэтому в настоящей статье представляем анализ новых документов.

Если вы - собственник помещения в многоквартирном доме

Больше всего вопросов возникает по порядку исчисления и уплаты земельного налога за землю под многоквартирным домом. Собственником помещения в доме может быть как физическое, так и юридическое лицо, поэтому этот вопрос актуален для всех, лишь с тем различием, что на организациях также лежит обязанность по исчислению налога, а физические лица уплачивают его на основании налогового уведомления.

Сразу оговоримся о том, что у ТСЖ, созданных в многоквартирных домах с целью управления ими, нет оснований ни для исчисления, ни для уплаты земельного налога, ни для представления по нему деклараций. Этот вопрос, по нашему мнению, можно считать решенным, причем независимо от того, сформирован ли земельный участок и проведен ли его кадастровый учет <1>. Плательщиками налога являются собственники помещений (Письмо Минфина России от 30.01.2006 N 03-06-02-05/02). Аналогичный подход и у арбитражных судов (Постановления ФАС СКО от 09.03.2006 N Ф08-358/2006-315А, ФАС ВВО от 31.03.2006 N А17-4366/5/2005, от 03.04.2005 N А17-2233/5/2005).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> От редакции. О порядке формирования земельного участка читайте в статье Ю.И. Продан "Товарищества собственников жилья" в журнале "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 3.

Напомним, что собственники помещений получают в собственность долю в общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме (в том числе земельный участок) с момента формирования земельного участка и проведения его кадастрового учета. До проведения кадастрового учета земли говорить об уплате земельного налога не приходится в принципе, так как налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельного участка. Получается, что с момента вступления в силу гл. 31 "Земельный налог" НК РФ до момента проведения кадастрового учета и кадастровой оценки земельного участка уплачивать земельный налог не нужно.

Итак, если кадастровый учет земельного участка проведен, его стоимость определена, доведена до налогоплательщика, каков алгоритм действий для налогоплательщика-организации по исчислению земельного налога?

Согласно п. 1 ст. 392 НК РФ налоговая база в отношении земельных участков, находящихся в общей долевой собственности, определяется для каждого из налогоплательщиков, являющихся собственниками данного земельного участка, пропорционально его доле в общей долевой собственности.

Земельный участок как часть общего имущества в многоквартирном доме принадлежит собственникам помещений на праве общей долевой собственности (п. 1 ст. 36 ЖК РФ). Согласно п. 1 ст. 37 ЖК РФ доля в праве общей собственности на общее имущество в многоквартирном доме собственника помещения в этом доме пропорциональна размеру общей площади указанного помещения. То есть организации нужно определить свою долю в праве общей собственности на земельный участок и налоговую базу пропорционально этой доле. Так рекомендует действовать Минфин в Письмах от 03.05.2006 N 03-06-02-04/67, от 28.04.2006 N 03-06-02-04/63. При этом собственникам помещений не нужно оформлять право на долю земельного участка отдельно, так как государственная регистрация права собственности на помещение является государственной регистрацией права общей долевой собственности на общее имущество (п. 2 ст. 23 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

Однако возникает вопрос: как определить долю каждого собственника в праве на общее имущество? На него ответил Минфин в Письме от 17.05.2006 N 03-06-02-02/65. Во-первых, интересующая нас доля определяется как соотношение:

Общая площадь жилого и (или) нежилого помещения,

принадлежащего налогоплательщику на праве собственности

     
        ———————————————————————————————————————————————————————.
           Общая площадь всех помещений многоквартирного дома
   
   Во—вторых, информацию о доле следует запросить в органах БТИ и (или) в организации, осуществляющей управление многоквартирным домом в соответствии со ст. 161 ЖК РФ (ТСЖ, жилищный кооператив, управляющая организация). Это касается как налогоплательщиков, исчисляющих налог самостоятельно, так и налоговых органов, исчисляющих налог физическим лицам.
   Кроме того, в этом же Письме Минфин призывает органы государственной власти и местного самоуправления принять меры по формированию земельных участков под многоквартирными домами и проведению их кадастрового учета... в целях обеспечения полноты поступлений платежей по земельному налогу в бюджеты муниципальных образований. Напомним, что согласно п. 2 ст. 19 Федерального закона от 02.01.2000 N 28—ФЗ "О государственном земельном кадастре" подавать документы для государственного кадастрового учета могут не только правообладатели земельных участков, но и органы государственной власти и местного самоуправления.
   Рассмотрим порядок расчета налоговой базы на примере.
   
   Пример. ООО "Луч" имеет в собственности нежилое помещение в многоквартирном доме площадью 120 кв. м. Кадастровая стоимость земельного участка под домом по состоянию на 01.01.2006 равна 30 000 000 руб. Общая площадь помещений в доме, принадлежащих гражданам и организациям на праве собственности, составляет 6000 кв. м.
   Налоговая база по земельному налогу ООО "Луч" составляет 600 000 руб. (30 000 000 руб. х 120 кв. м / 6000 кв. м).
   
   К сведению: с момента формирования земельного участка доля в праве общей собственности бесплатно переходит к собственнику помещения. Если им является организация, нужно ли ей увеличивать внереализационные доходы на основании п. 8 ст. 250 НК РФ? Исходя из сущности правоотношений Минфин считает — не нужно (Письмо от 25.05.2006 N 03—03—04/1/476).
   
   Если вы приобрели недвижимость
   
   Согласно п. 1 ст. 552 ГК РФ по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с правом собственности на такую недвижимость передаются права на ту часть земельного участка, которая занята этой недвижимостью и необходима для ее использования. Если продавец является собственником земельного участка, то в договоре купли—продажи недвижимости можно оговорить, какое право на земельный участок передается покупателю — собственности, аренды или иное право. Если такого указания договор не содержит, то считается, что покупатель получает право собственности на землю (п. 2 ст. 552 ГК РФ). При этом речь идет не обо всем участке, которым владеет прежний собственник недвижимости, а лишь о той его части, которая занята недвижимостью и необходима для ее использования. Размеры такого земельного участка в силу п. 3 ст. 33 ЗК РФ устанавливаются в соответствии с:
   — нормами отвода земель для конкретных видов деятельности;
   — правилами землепользования и застройки;
   — землеустроительной, градостроительной и проектной документацией.
   Итак, если организация приобрела недвижимость и в соответствии с законом или условиями договора стала собственником земельного участка или его части, она признается плательщиком земельного налога <2>. При этом на основании п. 3 ст. 392 НК РФ налоговая база определяется пропорционально доле покупателя недвижимости в праве собственности на земельный участок.  
   ———————————————————————————————
   

<2> Если по договору продажи недвижимости покупатель получил право аренды земельного участка, то стороны должны заключить договор аренды. В этом случае покупатель не будет являться плательщиком земельного налога. Если стороны "тянут" с заключением договора аренды, существует риск признания покупателя недвижимости плательщиком земельного налога начиная с момента перехода права собственности на недвижимость до заключения договора аренды земельного участка (Письмо Минфина России от 13.02.2006 N 03-06-02-04/19).

В силу п. 1 ст. 551 ГК РФ переход права собственности на недвижимое имущество подлежит государственной регистрации. Поэтому, как указано в Письме УФНС по Московской области от 29.03.2006 N 19-47-И/0362, если переход права собственности зарегистрирован, то с покупателя недвижимости земельный налог должен взиматься начиная с месяца, следующего за месяцем регистрации перехода права собственности.

Однако даже то, что переход права собственности на недвижимость не зарегистрирован, не освобождает покупателя от уплаты налога на землю. Отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого пользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты налога на землю. Такой вывод был сделан в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 09.01.2002 N 7486/01, от 14.10.2003 N 7644/03. К нему апеллируют и финансисты, и налоговики.

В этом случае покупатель является плательщиком земельного налога с месяца, следующего за месяцем перехода права собственности на недвижимое имущество. Получается, что для уплаты земельного налога в данном случае правоустанавливающего документа не требуется.

Если кадастровая стоимость неизвестна

Согласно п. 14 ст. 396 НК РФ кадастровая стоимость по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 1 марта этого года. Результаты проведенной кадастровой оценки утверждаются органами исполнительной власти субъектов РФ (п. 10 Правил проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 08.04.2000 N 316).

То есть для выполнения обязанностей налогоплательщика нужны несколько условий:

- кадастровая оценка земель проведена;

- ее результаты утверждены;

- органы местного самоуправления определили порядок доведения кадастровой стоимости до налогоплательщиков;

- кадастровая стоимость земель доведена до сведения налогоплательщиков.

Как сообщил Минфин в Письме от 29.03.2006 N 03-06-02-04/43, работы по определению кадастровой стоимости земельных участков завершены в 2005 г. Однако если результаты этих работ не утверждены в срок, то они не могут быть доведены до сведения налогоплательщиков, самостоятельно рассчитывающих налог, и налоговых органов. Как быть в этом случае? В упомянутом Письме чиновники финансового ведомства были очень щедры: земельный налог в отношении таких земельных участков в 2006 г. взиматься не будет. Однако более поздние разъяснения оказались не так благоприятны для налогоплательщиков. В Письме Минфина России от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75 предложен алгоритм исполнения обязанностей плательщика земельного налога в нескольких ситуациях, когда на 1 марта 2006 г. кадастровая стоимость земли, определенная по состоянию на 1 января 2006 г., отсутствовала.

     
   ———————————————————————¬
   |Результаты кадастровой|
   |     оценки земель    |
   | утверждены до 1 марта|
   L————————————T——————————
   

нет ¦ да

     
         ———————+——————¬
         1   ——————————+————————————————————¬
             |Органы местного самоуправления|
             | определили порядок доведения |
             |     кадастровой стоимости    |
             L———————————————T———————————————
   

нет ¦ да

     
                      ———————+——————¬
                      2      ———————+————————————————¬
                             | Кадастровая стоимость |
                             |  доведена до сведения |
                             |  налогоплательщика в  |
                             | установленном порядке |
                             L———————————T————————————
   

нет ¦ да

     
                                  ———————+——————¬
                                  3      ———————+——————————————¬
                                         |   Налогоплательщик  |
                                         |исполняет обязанности|
                                         |   в общем порядке   |
                                         L——————————————————————
   

Рассмотрим возможные ситуации по порядку.

1. В первом варианте налогоплательщик не должен уплачивать ни налог, ни авансовые платежи до утверждения кадастровой стоимости. В налоговые органы необходимо представлять "нулевые" расчеты по авансовым платежам по истечении отчетного периода и "нулевую" декларацию по истечении налогового периода. Далее порядок действий зависит от того, когда будут утверждены результаты кадастровой оценки. Если кадастровая стоимость участка доведена до налогоплательщика до окончания срока уплаты авансовых платежей по земельному налогу за третий квартал календарного года, установленного на местном уровне, то нужно подать уточненные налоговые расчеты за I и II кварталы и уплатить соответствующие авансовые платежи, а по окончании года подать налоговую декларацию и уплатить налог. Обязанности подавать уточненные расчеты не возникает, если сведения доведены после окончания указанного срока.

Если налогоплательщик по окончании налогового периода (например, 2006 г.) подал "нулевую" декларацию, а после этого утвердили кадастровую стоимость по состоянию на 01.01.2006, то он должен подать уточненную декларацию за 2006 г. Получается, независимо от того, когда стала известна кадастровая стоимость земель, налог на землю за 2006 г. придется уплатить, если эта стоимость определена по состоянию на 01.01.2006.

2. Во втором случае налогоплательщик также представляет "нулевые" расчеты и декларацию до момента утверждения органами местного самоуправления порядка доведения кадастровой стоимости и получения сведений о стоимости земли. После этого последовательность действий налогоплательщика та же, что и в первом случае.

3. Третий случай аналогичен первым двум.

Вывод таков. Если кадастровая стоимость земли по состоянию на 1 января календарного года будет утверждена, то независимо от того, когда налогоплательщик получит сведения об этом, нужно уплатить налог и представить налоговую декларацию. Более того, в Письме Минфина России от 06.06.2006 N 03-06-02-02/75 указано, что поскольку налоговые органы официально получают сведения о кадастровой стоимости непосредственно от органов, осуществляющих ведение государственного кадастрового учета, они должны доводить до налогоплательщиков полученную информацию, которая в установленном порядке до них не доведена. Делать это следует при проведении камеральной проверки "нулевых" налоговых деклараций и расчетов по авансовым платежам.

Очевидно, что чиновники отстаивают фискальные интересы. Однако налогоплательщикам Минфин сделал "поблажку". Как считают финансисты, если налог (авансовые платежи по налогу) не уплачен в срок по не зависящим от налогоплательщика причинам, то пени за просрочку начисляться не должны.

О новом налоговом расчете

Приказом Минфина России от 12.04.2006 N 64н внесены изменения в форму Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и Рекомендации по ее заполнению. Применять новую форму нужно начиная с отчетности за первое полугодие 2006 г. Обновления носят технический характер: форма Налогового расчета приведена в соответствие с формой Налоговой декларации по земельному налогу, утвержденной Приказом Минфина России от 23.09.2005 N 124н.

Е.В.Ермолаева

Эксперт журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

27.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——