"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2006, N 4

УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Переход с ЕНВД на УСН

В соответствии с п. 2 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с законодательством субъектов Российской Федерации до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками единого налога на вмененный доход, вправе на основании заявления перейти на упрощенную систему налогообложения с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате единого налога на вмененный доход.

Минфин России в Письме от 10 мая 2006 г. N 03-11-04/2/100 утверждает, что данная норма распространяется на тех плательщиков единого налога на вмененный доход, которые не вправе применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в связи с принятием представительными органами муниципальных районов, городских округов, городами федерального значения Москвой и Санкт-Петербургом нормативных правовых актов (законов), лишающих указанных налогоплательщиков права применять данный специальный налоговый режим.

Если плательщик единого налога на вмененный доход перестал удовлетворять требованиям, установленным гл. 26.3 НК РФ, он вправе перейти на применение упрощенной системы налогообложения после прекращения применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 346.13 НК РФ, то есть только с начала следующего календарного года.

Как учесть убытки

Пунктом 7 ст. 346.18 НК РФ установлено, что убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на упрощенную систему налогообложения. И напротив, убыток, полученный налогоплательщиком при применении упрощенной системы налогообложения, не принимается при переходе на иные режимы налогообложения.

В связи с этим Минфин России в Письме от 6 мая 2006 г. N 03-11-04/2/96 разъяснил, что организация, вернувшаяся на общий режим налогообложения с "упрощенки", не вправе учесть в целях налогообложения убытки, полученные и до перехода на УСН (то есть при применении общего режима).

Учет платежей по лицензионным договорам

Минфин России в Письме от 6 мая 2006 г. N 03-11-05/119 разъяснил порядок учета платежей по лицензионным договорам о передаче товарных знаков и патентов на изобретения.

Напомним, что согласно ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, при определении объекта налогообложения не учитываются.

В соответствии с п. 5 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ.

Таким образом, правообладатель учитывает поступающие ему от пользователя платежи за пользование товарными знаками и патентами в качестве доходов при определении налоговой базы по единому налогу.

Что касается пользователя, то он включает уплаченные правообладателю платежи в состав расходов на основании пп. 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Согласно этой норме НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Уплата патентной пошлины

Патентная пошлина является государственным сбором. Порядок ее взимания регулируется не законодательством о налогах и сборах, а Патентным законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 и Положением о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименований мест происхождения товаров, предоставление права пользования наименованиями мест происхождения товаров, утвержденным Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 12 августа 1993 г. N 793.

В связи с этим Минфин России в Письме от 22 марта 2006 г. N 03-11-04/2/63 сообщил, что пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, согласно которому на уменьшение налоговой базы по единому налогу относятся суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в отношении патентной пошлины неприменим.

А так как перечень расходов, уменьшающих полученные плательщиками единого налога доходы, является исчерпывающим и патентная пошлина в этом перечне отсутствует, расходы на ее уплату не могут быть учтены в целях налогообложения.

Временное приостановление деятельности

Минфин России в Письме от 31 марта 2006 г. N 03-11-04/2/74 разъяснил, что в случае, если организация временно приостановила осуществление деятельности и в течение всего налогового периода не осуществляла ее, у такой организации не возникает обязанности по уплате налога за указанный налоговый период.

При этом организация остается налогоплательщиком и, соответственно, несет все предусмотренные налоговым законодательством обязанности в связи с уплатой налогов и (или) сборов, в том числе представляет налоговые декларации в сроки, установленные налоговым законодательством.

По мнению Минфина, организация, приостановившая свою деятельность, должна представлять налоговые декларации в налоговые органы по месту своего нахождения в соответствии с требованиями гл. 26.2 НК РФ.

Определение лимита выручки

Согласно п. 2 ст. 346.12 НК РФ организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором она подает заявление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн руб.

Пунктом 4 ст. 346.13 НК РФ установлено, что, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 20 млн руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

Таким образом, ограничение в 15 млн руб. применяется для целей перехода на УСН, лимит 20 млн руб. - для целей определения права на дальнейшее применение УСН.

Из Письма Минфина России от 18 апреля 2006 г. N 03-11-04/2/81 следует, что положения п. 4 ст. 346.13 НК РФ применяются только теми налогоплательщиками, которые уже применяют УСН, для целей определения права на ее дальнейшее применение. То есть, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на УСН, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн руб., но по итогам этого года превысили 20 млн руб., организация все равно имеет право перейти на УСН с начала следующего года.

Выкуп земельного участка

Минфин России в Письме от 18 апреля 2006 г. N 03-11-04/2/84 разъяснил, как налогоплательщик, применяющий УСН, должен учитывать для целей налогообложения расходы, связанные с выкупом земельного участка из государственной собственности.

В Письме отмечается, что расходы по оформлению договора выкупа земельного участка из государственной собственности могут быть учтены налогоплательщиком на основании пп. 29 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, согласно которому полученные налогоплательщиком доходы могут быть учтены на расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков).

Что же касается стоимости самого земельного участка, то она не может быть учтена при определении налоговой базы по единому налогу.

Согласно п. 4 ст. 346.16 НК РФ, введенному Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 101-ФЗ, с 1 января 2006 г. в состав основных средств, стоимость которых учитывается для целей применения упрощенной системы налогообложения, включаются только те основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ. А согласно п. 2 ст. 256 гл. 25 НК РФ земля и иные объекты природопользования амортизации не подлежат.

Учет "входного" НДС

Статьей 346.11 НК РФ установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с гл. 21 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Соответственно, такие организации не имеют права и на применение налоговых вычетов по этому налогу.

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с гл. 26.2 и 26.3 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Порядок учета для целей налогообложения сумм восстановленного НДС разъяснен Минфином России в Письме от 3 мая 2006 г. N 03-11-04/3/230.

Согласно Письму суммы НДС, восстановленные организацией в 2005 г. в связи с переходом с 1 января 2006 г. на упрощенную систему налогообложения в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль 2005 г. в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

НДС при переходе на общий режим

В соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в составе расходов, учитываемых при определении налоговой базы по единому налогу, учитывается налог на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии со ст. ст. 346.16 и 346.17 НК РФ.

Уплаченный поставщикам налог по приобретенным товарам признается в составе расходов по мере реализации этих товаров, НДС по приобретенным материалам - в момент списания материалов в производство.

Естественно, что при таком порядке учета "входного" НДС в случае возврата налогоплательщика на общий режим налогообложения возникнет вопрос об учете уплаченного НДС по остаткам товаров и материалов.

Напомним, что согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 гл. 21 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, подлежат вычету в случае приобретения этих товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Исходя из этого, Минфин России в Письме от 19 апреля 2006 г. N 03-04-14/07 разъяснил, что суммы налога на добавленную стоимость по товарам, приобретенным и оплаченным налогоплательщиком в период применения упрощенной системы налогообложения и используемым после перехода на общий режим налогообложения при осуществлении операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, должны приниматься к вычету.

Расходы на подготовку и переподготовку кадров

С 1 января 2006 г. в перечень расходов, учитываемых для целей исчисления налоговой базы по единому налогу, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, включены расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе. При этом установлено, что такие расходы учитываются в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 264 НК РФ такие расходы учитываются для целей налогообложения только при выполнении следующих условий:

1) соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате, а для эксплуатирующих организаций, в соответствии с законодательством Российской Федерации отвечающих за поддержание квалификации работников ядерных установок, - работники этих установок;

3) программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

При этом расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, а также расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования, расходами на подготовку и переподготовку кадров не признаются и для целей налогообложения не принимаются.

На основании вышеизложенного Минфин России в Письме от 27 марта 2006 г. N 03-03-05/4 разъяснил, что расходы на подготовку и переподготовку кадров (в том числе на повышение квалификации кадров) на основе договора, заключенного с индивидуальным предпринимателем, не соответствуют требованиям пп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ и не могут быть отнесены на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, а следовательно, и по единому налогу.

Расходы по оплате права размещения средства

наружной рекламы

Перечень расходов, которые налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", вправе относить на уменьшение налоговой базы по единому налогу, установлен п. 1 ст. 346.16 НК РФ и является исчерпывающим.

Минфин России в Письме от 14 марта 2006 г. N 03-11-04/2/60 разъяснил, что, поскольку вышеназванным перечнем такой вид расходов, как расходы по оплате права размещения средства наружной рекламы, не предусмотрен, налогоплательщики не вправе учитывать в целях налогообложения данные расходы.

Учет курсовых разниц

При дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств возникают положительные курсовые разницы. Такие разницы учитываются налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, в составе доходов на основании п. 11 ст. 250 НК РФ.

Напомним, что внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, учитываются при определении объекта налогообложения по единому налогу согласно ст. 346.15 НК РФ.

С 1 января 2006 г. налогоплательщики получили возможность учитывать для целей налогообложения и отрицательные курсовые разницы. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком РФ, учитываются в составе расходов, уменьшающих доходы, на основании пп. 34 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. (См. Письмо Минфина России от 30 марта 2006 г. N 03-11-04/3/179).

Возврат депозита

Минфин России в Письме от 18 апреля 2006 г. N 03-11-04/2/82 рассмотрел вопрос учета для целей применения упрощенной системы налогообложения операции возврата налогоплательщику депозитного вклада с процентами.

Напомним, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, определяют доходы в том же порядке, что и плательщики налога на прибыль: в соответствии со ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ; доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, при определении объекта налогообложения не учитываются.

В соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы, относятся доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Таким образом, при получении от банка суммы вклада по депозитному счету с начисленными по нему процентами в состав доходов, учитываемых при налогообложении, включается только сумма полученных процентов по депозитному вкладу. Денежные средства, внесенные налогоплательщиком на депозитный счет и возвращенные банком по истечении срока договора, в состав доходов, учитываемых при налогообложении, не включаются.

Возврат страховых взносов

Как организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, должна учитывать суммы возвращенных ей страховых премий (взносов) в связи с расторжением договора страхования имущества со страховой компанией? Ответ на этот вопрос содержится в Письме Минфина России от 29 марта 2006 г. N 03-11-04/2/72.

Напомним, что перечень доходов, не учитываемых для целей налогообложения при применении УСН, установлен ст. 251 НК РФ, которую следует принимать во внимание при определении объекта налогообложения по единому налогу на основании ст. 346.15 НК РФ.

Суммы возврата страховых премий (взносов) в указанном перечне не упомянуты. В связи с этим, как разъяснил Минфин, если суммы ранее уплаченных страховых взносов были учтены налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих налоговую базу, при возврате части этих взносов от страховщика их сумма должна быть включена в состав налогооблагаемых доходов.

Если же уплаченные взносы (премии) в состав расходов не включались, то и при их возврате они не должны учитываться для целей налогообложения.

Совмещение УСН и ЕНВД

В соответствии с п. 8 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.

Минфин России в Письме от 13 апреля 2006 г. N 03-11-03/3/197 отметил, что поскольку согласно п. 5 ст. 346.18 НК РФ при определении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в рамках УСН, доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода, то пропорциональное распределение расходов должно осуществляться также нарастающим итогом с начала года.

Между тем сумма уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование должна распределяться между указанными спецрежимами пропорционально удельному весу выплат и вознаграждений, начисленных по каждому виду деятельности, в общей сумме базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование ежемесячно.

УСН на основе патента

Условие применения УСН на основе патента

В соответствии с п. 2 ст. 346.25.1 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, не привлекающим в своей предпринимательской деятельности наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера.

Вправе ли применять УСН на основе патента предприниматели, осуществляющие наряду с деятельностью, подпадающей под УСН на основе патента, без привлечения наемных работников, деятельность, подпадающую под ЕНВД, для осуществления которой работники привлекаются?

Минфин России в Письме от 7 марта 2006 г. N 03-11-05/59 разъяснил, что на применение УСН на основе патента вправе перейти только индивидуальные предприниматели, которые не привлекают наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, ни по одному из осуществляемых ими виду (видам) предпринимательской деятельности.

Отчетность при применении УСН на основе патента

Минфин России в Письмах от 9 февраля 2006 г. N 03-11-02/34 и от 4 мая 2006 г. N 03-11-02/108 (доведены Письмом ФНС России от 23 мая 2006 г. N ГВ-6-02/527) разъяснил, что согласно п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ на индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную форму налогообложения на основе патента, распространяются нормы, установленные ст. ст. 346.11 - 346.25.1 НК РФ. В связи с этим индивидуальные предприниматели:

- учитывают полученные доходы и произведенные расходы в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и Порядок заполнения которой утверждены Приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. N 167н;

- при осуществлении расходов в наличной денежной форме должны соблюдать положения Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета Директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. N 40;

- представляют статистическую отчетность, установленную Росстатом (Госкомстатом России) для индивидуальных предпринимателей.

Кроме того, в Письме отмечается, что исходя из механизма исчисления и уплаты стоимости патента, предусмотренного ст. 346.25.1 НК РФ, налоговые декларации, предусмотренные ст. 346.23 НК РФ, индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения на основе патента, не представляются.

На эту категорию налогоплательщиков распространяется норма п. 4 ст. 346.13 НК РФ, согласно которой при превышении по итогам отчетного (налогового) периода предельного размера доходов в сумме 20 млн руб. налогоплательщик утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения с начала квартала, в котором допущено превышение.

Л.А.Волгина

Подписано в печать

20.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——