"Налоговед", 2006, N 7

РЕШЕНИЕ СУДА ЕС ОТ 11 МАЯ 2006 ГОДА

(Извлечение)

По делу C-384/04 "Национальное управление таможенных и акцизных сборов (Commissioners of Customs & Excise), Генеральный адвокат (Attorney General) против Федерации высокотехнологичных отраслей промышленности (Federation of Technological Industries and Others) и другие".

Решение Суда

1. Запрос для вынесения Судом решения в предварительном порядке имеет отношение к толкованию ст. ст. 21(3) и 22(8) Шестой Директивы Совета 77/338/ЕЭС от 17.05.1977 о гармонизации законодательства государств - членов ЕС в части налогов с оборота - Единая система обложения налогом на добавленную стоимость: единообразные принципы начисления (Официальный бюллетень, 1977, L 145. - С. 1), в редакции Директив Совета 2000/65/ЕС от 17.10.2000 (Официальный бюллетень, 2000, L 269. - С. 44) и 2001/115/ЕС от 20.12.2001 (Официальный бюллетень, 2001, L 15. - С. 24) (далее - "Шестая Директива").

2. Запрос был составлен в процессе подачи заявления о судебном пересмотре дела между 53 организациями, реализующими мобильные телефоны и центральные процессоры, а также их торговым советом - Федерацией высокотехнологичных отраслей промышленности (далее - "Федерация"), с одной стороны, и Национальным управлением таможенных и акцизных сборов (далее - "Управление") и Генеральным адвокатом касательно соответствия законодательству ЕС положений разд. 17 и 18 Закона о государственном бюджете от 2003 года, принятого в целях противодействия злоупотреблениям в системе взимания НДС.

Законодательная база

Законодательство ЕС

3. Статья 21 Шестой Директивы предусматривает следующее.

"1. В соответствии с законодательством ЕС обязанность уплаты налога на добавленную стоимость возлагается на следующих лиц:

(а) на налогоплательщика, осуществляющего операции по реализации товаров и услуг, признаваемые объектами налогообложения, за исключением случаев, предусмотренных пунктами (б) и (в).

В случае, когда операции по реализации товаров и услуг, признаваемые объектами налогообложения, осуществляются налогоплательщиком, не зарегистрированным в стране реализации, государства - члены ЕС вправе (на определяемых ими условиях) установить, что обязанность уплаты налога несет то лицо, в пользу которого осуществляется операция по реализации товаров и услуг, признаваемая объектом налогообложения;

(б) на налогоплательщиков, которым реализуются предусмотренные статьей 9(2)(д) услуги, или на лиц, зарегистрированных для целей уплаты НДС в стране реализации, которым реализуются предусмотренные статьей 28б(В), (Г), (Д) и (Е) услуги, если такие услуги реализует налогоплательщик, не зарегистрированный в стране реализации;

(в) на лицо, которому реализуются товары в случаях, когда соблюдаются следующие условия:

- операцией, признаваемой объектом налогообложения, является реализация товаров на условиях, предусмотренных статьей 28в(Д)(3);

- лицом, которому реализуются товары, является другой налогоплательщик или юридическое лицо, не являющееся налогоплательщиком, но зарегистрированное для целей уплаты налога на добавленную стоимость в стране реализации;

- счет-фактура, выставленный налогоплательщиком, не зарегистрированным в стране реализации, отвечает предусмотренным статьей 22(3) требованиям.

Однако государства - члены ЕС вправе предусматривать ограничение объема такого обязательства в случаях, когда налогоплательщик, не зарегистрированный в стране реализации, назначил своего налогового представителя в такой стране;

(г) на любое лицо, указывающее сумму налога на добавленную стоимость в счете-фактуре или документе, выполняющем функцию счета-фактуры;

(д) на любое лицо, осуществляющее операции по приобретению товаров на внутреннем рынке ЕС, признаваемые объектами налогообложения.

2. Исключения из положений пункта 1:

(а) если лицо, обязанное уплатить налог в соответствии с положениями пункта 1, является налогоплательщиком, не учрежденным в стране реализации, государства - члены ЕС вправе разрешить ему назначить своего налогового представителя в качестве лица, обязанного уплатить налог. Такое право предоставляется при соблюдении налогоплательщиком условий и процедур, устанавливаемых соответствующим государством - членом ЕС.

(б) если признаваемые объектами налогообложения операции осуществляются налогоплательщиком, не зарегистрированным в стране реализации, и в государстве регистрации и местонахождения такого налогоплательщика отсутствуют правовые инструменты оказания взаимной помощи в объеме, аналогичном предусмотренному директивами 76/308/ЕЭС и 77/799/ЕЭС, а также Положением Совета (ЕЭС) N 218/92 от 27.01.1992 об административном сотрудничестве в сфере косвенного налогообложения, государства - члены ЕС вправе принимать меры для обеспечения наложения обязанности уплаты налога на налогового представителя, назначенного таким незарегистрированным налогоплательщиком.

3. В ситуациях, предусмотренных пунктами 1 и 2, государства - члены ЕС вправе установить, что иное лицо, нежели обязанный уплатить налог налогоплательщик, несет солидарную обязанность уплаты налога.

4. При ввозе товаров на территорию государства - члена ЕС налог на добавленную стоимость подлежит уплате лицом или лицами, обозначенными и признаваемыми таким государством в качестве лица или лиц, обязанных уплатить налог...".

4. В соответствии с текстом ст. 22(7) и (8) Шестой Директивы:

"7. Государства - члены ЕС принимают меры, необходимые для соблюдения предусмотренных настоящей статьей обязательств по декларированию и уплате налога лицами, которые в соответствии со статьей 21(1) и (2) считаются обязанными уплатить налог вместо налогоплательщика, не зарегистрированного в стране реализации. Они также принимают меры, необходимые для исполнения установленных статьей 21(3) обязательств уплаты налога лицами, несущими солидарную обязанность уплаты налога в соответствии с настоящей статьей.

8. Государства - члены ЕС вправе налагать иные обязательства, которые они сочтут необходимыми для обеспечения правильного сбора сумм налога и пресечения попыток уклонения от уплаты налога, при условии соблюдения принципа равного подхода к налогообложению операций между резидентами и налогоплательщиками из государств - членов ЕС и при условии, что такие обязательства не приводят к возникновению формальностей, связанных с пересечением границ, при осуществлении торговли между государствами - членами ЕС...".

Национальное законодательство

5. Пункт 4 Приложения 11 к Закону "О налоге на добавленную стоимость" от 1994 г. (далее - "Закон о НДС от 1994 года") с учетом поправок, внесенных разд. 17 Закона о государственном бюджете от 2003 года, гласит следующее:

"(1). Управление вправе потребовать предоставления установленных подтверждений в качестве условия вычета или возврата входного НДС любому лицу.

(1А) Если, по мнению Управления, это необходимо для защиты государственных доходов, Управление вправе потребовать в качестве условия включения в налоговый кредит сумм НДС, предоставить обеспечение в размере суммы налога, которое Управление сочтет достаточным.

(2). Если, по мнению Управления, это необходимо для защиты доходов государственного бюджета, Управление вправе потребовать от налогоплательщика в качестве условия реализации им/ему товаров или услуг в рамках операции, признаваемой объектом налогообложения, предоставить обеспечение или дополнительное обеспечение уплаты НДС:

(а) налогоплательщиком или

(б) любым лицом, которое реализует (которому реализуются) соответствующие товары или услуги.

(3). В подпункте (2) словосочетание "соответствующие товары или услуги" означает товары и услуги, реализуемые налогоплательщиком или налогоплательщику.

(4). Размер и порядок предоставления обеспечения, предусмотренного подпунктом (2), определяется Управлением.

(5). Полномочия, предоставленные Управлению в соответствии с подпунктом (2), не ограничивают полномочия, полученные Управлением в соответствии с разделом 48(7)".

6. Раздел 77А Закона о НДС от 1994 года с учетом поправок, внесенных разд. 18 Закона о государственном бюджете 2003 года, гласит:

"Солидарная ответственность участников цепочки реализации в случае неуплаты налога.

(1). Положения данного раздела распространяются на любые товары, соответствующие следующему описанию:

(а) телефоны и любое другое оборудование, включая комплектующие и аксессуары, произведенные или приспособленные для использования с телефонами или сетями связи;

(б) компьютеры и любое другое оборудование, включая комплектующие, аксессуары и единицы программного обеспечения, произведенные или приспособленные для использования с компьютерами или компьютерными системами.

(2). В случаях, когда:

(а) в пользу налогоплательщика была осуществлена признаваемая объектом налогообложения операция по реализации предусмотренных настоящим разделом товаров,

(б) на момент совершения операции по реализации такое лицо знало или имело разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по такой операции или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров.

Управление вправе направить налогоплательщику уведомление с указанием начисленной, но неуплаченной суммы НДС, и сообщением о последствиях такого уведомления.

(3). Последствия уведомления, направленного в соответствии с положениями данного раздела, таковы:

(а) лицо, получившее уведомление, и

(б) лицо, обязанное уплатить указанную в уведомлении сумму налога в соответствии с положениями любого другого раздела, несут солидарную обязанность уплаты указанной суммы Управлению.

(4). Для целей подпункта (2) сумма НДС, подлежащая уплате по реализации товаров или услуг, определяется как меньшая из следующих величин:

(а) из суммы, подлежащей начислению на сумму реализации, и

(б) из суммы, отраженной в налоговой декларации продавца за соответствующий отчетный период в качестве подлежащей уплате (если продавец заполнял такую декларацию), увеличенной на сумму налога, начисленную к уплате продавцом за данный период (при этом продавец сохраняет право оспорить начисленную сумму налога).

(5). Ссылка подпункта (4)(б) на начисление суммы к уплате лицом включает в себя ссылку на ситуацию, когда такая сумма в направленном ему уведомлении не указывается (так как это невыполнимо).

(6). Для целей подпункта (2) лицо презюмируется имеющим достаточные основания предполагать, что обстоятельства соответствуют упомянутым в параграфе (б) указанного подпункта, если уплачиваемая за указанные товары цена:

(а) ниже самой низкой цены, которую можно разумно ожидать за данные товары на открытом рынке, и

(б) ниже цены, уплаченной в рамках любой предшествующей операции по реализации данных товаров.

(7). Презумпция, предусмотренная подпунктом (6), может быть опровергнута доказыванием того, что низкая цена была результатом обстоятельств, не связанных с неуплатой НДС.

(8). Подпункт (6) не ограничивает любой другой способ выдвижения разумных оснований для подозрения.

(9). Министерство финансов вправе на основании приказа вносить изменения в подпункт 1, а также вносить такие условные, дополнительные, результативные или переходные положения, которые оно сочтет целесообразными.

(10). Для целей настоящего пункта:

(а) термин "товары" включает в себя услуги;

(б) сумма НДС считается неуплаченной в том размере, в котором превышает сумму любого возмещения".

Основное судебное производство и вопросы,

переданные на рассмотрение Суда

7. Разделы 17 и 18 Закона о государственном бюджете от 2003 года были приняты в целях противодействия трансграничному мошенничеству в ЕС с участием фирм-однодневок, в том числе мошенничеству с использованием "карусельных" схем, в системе взимания НДС.

8. Федерация подала заявление о судебном пересмотре положений данных разделов, заявляя, в частности, что они не разрешены законодательством ЕС.

9. Это заявление сначала рассматривалось Отделением королевской скамьи (Административным судом) Высокого суда Англии и Уэльса, а после подачи апелляции - Апелляционным судом (Судебной коллегией по гражданским делам) Англии и Уэльса.

10. Апелляционный суд отмечает, что, по мнению Управления, рассматриваемое мошенничество обычно классифицируется как один из двух видов, предусмотренных в п. 7 выше.

11. Первый вид мошенничества Управление определяет как "мошенничество при приобретении". Торговая организация - плательщик НДС в Великобритании - фирма-однодневка - импортирует товары поставщика из ЕС и реализует их, как правило, на розничном рынке Великобритании либо самостоятельно, либо через оптовика. Фирма-однодневка не перечисляет Управлению сумму НДС, полученную при последующей реализации товаров. Данный вид мошенничества также может иметь место в случаях, когда торговая организация намеревается представить себя зарегистрированным плательщиком НДС, но в то же время не является таковым (подобные торговые организации часто называют организациями, использующими "украденный" НДС-номер).

12. Второй вид мошенничества известен как мошенничество с использованием "карусельных" схем. Этот вид получил свое название от способа, которым одни и те же товары перемещаются по территории ЕС из одного государства в другое и обратно, не попадая к конечному потребителю. В самой простой форме такой вид мошенничества требует участия трех торговых организаций - плательщиков НДС в двух государствах - членах ЕС, хотя, как правило, в такой схеме может быть задействовано минимум шесть-семь организаций в двух или более государствах.

13. Осуществление данной схемы мошенничества начинается так же, как описано в п. 11. Фирма-однодневка продает товары с убытком буферной компании, которая затем требует возмещения НДС через Управление. Буферная компания продает указанные товары другой буферной компании с наценкой, и в результате, возможно, после еще нескольких перепродаж товары приходят к компании, которая продает их торговой организации - плательщику НДС в другом государстве - члене ЕС, иногда даже первоначальному продавцу в первом государстве. Последняя операция по реализации освобождается от НДС, но продавец имеет право на вычет "входящего" НДС, сумму которого экспортер затем пытается возместить через Управление.

14. Этот вид мошенничества ежегодно обходится бюджету Великобритании в сумму, превышающую 1500 млн фунтов стерлингов.

"...17. На этом основании Апелляционный суд (Судебная коллегия по гражданским делам) Англии и Уэльса решил приостановить производство по делу и обратиться в Суд за решением, вынесенным в предварительном порядке по следующим вопросам:

"(1). Позволяет ли статья 21(3) [Шестой] Директивы [Совета ЕЭС 77/388] с учетом изменений [внесенных Директивой Совета ЕС 2000/65/ЕС] государствам - членам ЕС устанавливать, что на любое лицо может быть возложена обязанность уплаты налога солидарно с любым лицом, обязанным уплатить такой налог в соответствии со статьей 21(1) или (2), только при условии соблюдения общих принципов законодательства ЕС, в частности принципов объективной обоснованности, рациональности, соразмерности и правовой определенности такой меры?

(2). Позволяет ли статья 22(8) [Шестой] Директивы [Совета ЕЭС 77/388 с учетом изменений] государствам - членам ЕС устанавливать, что такая солидарная обязанность может быть возложена на любое лицо или что к одному лицу могут предъявляться требования о предоставлении обеспечения по налоговым обязательствам другого лица только при условии соблюдения указанных выше общих принципов?

(3). Если ответ на первый вопрос отрицательный, то какие существуют ограничения, кроме налагаемых указанными общими принципами, в отношении полномочий, предоставляемых в соответствии со статьей 21(3)?

(4). Если ответ на второй вопрос отрицательный, то каковы ограничения, кроме налагаемых указанными общими принципами, в отношении полномочий, предоставляемых в соответствии со статьей 22(8)?

(5). Запрещает ли [Шестая] Директива [Совета ЕЭС 77/388] с учетом изменений государствам - членам ЕС устанавливать солидарную ответственность налогоплательщиков или требовать от одного налогоплательщика предоставить обеспечение по налоговым обязательствам другого лица, чтобы пресечь злоупотребления в системе обложения НДС и защитить государственные доходы в виде налогов, уплачиваемых на законном основании в рамках данной системы, если такие меры отвечают указанным общим принципам?"

Касательно первого и третьего вопросов

18. В первом и третьем вопросах, которые целесообразно рассматривать вместе, суд, по существу, спрашивает о том, может ли ст. 21(3) Шестой Директивы толковаться как позволяющая государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, подобные тем, что рассматриваются в отношении основного производства по делу и согласно которым налогоплательщик, купивший товары или услуги и знавший или имевший разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по текущей операции или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров или услуг, может нести обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным его уплатить.

Выводы Суда

"...24. Вначале следует отметить, что в отличие от утверждений Правительства Нидерландов норма национального законодательства, подобная предусмотренной разделом 18 Закона о государственном бюджете 2003 года, на основе которой налогоплательщик может нести обязанность уплаты НДС солидарно с другим налогоплательщиком, обязанным его уплатить, определяет лицо, которое может нести обязанность уплаты такого НДС в государственный бюджет, а не обеспечивает сбор НДС. Следовательно, эта норма национального законодательства подпадает под действие статьи 21 Шестой Директивы.

25. Далее необходимо указать, что статья 21(3) Шестой Директивы разрешает государствам - членам ЕС в ситуациях, предусмотренных в пунктах 1 и 2, устанавливать, что иное лицо, нежели обязанный уплатить налог налогоплательщик, несет солидарную обязанность уплаты НДС.

26. Вопреки утверждению Федерации, ничто в тексте пунктов 3, 2 и 1 статьи 21 Шестой Директивы не указывает на то, что применение положений пункта 3 ограничено только некоторыми случаями, предусмотренными в предыдущих двух пунктах. Наоборот, четкие и недвусмысленные положения статьи 21(3) указывают, что норма применяется во всех случаях, предусмотренных в двух предыдущих пунктах.

27. При этом довод Федерации о том, что до внесения поправок в статью 21 Шестой Директивы Директивой 2000/65 право налагать на третье лицо солидарную обязанность уплаты НДС было более ограниченным, и что, по утверждению Федерации, новая версия статьи не подразумевала расширения данного права, не может быть принят.

28. Следовательно, статья 21(3) Шестой Директивы разрешает государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, согласно которым лицо несет обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным его уплатить в соответствии со статьей 21(1) и (2).

29. В то же время при осуществлении прав, предоставленных в соответствии с директивами ЕС, государства - члены ЕС должны действовать в соответствии с общими правовыми принципами, являющимися частью правопорядка ЕС и включающими в себя, в частности, принципы правовой определенности и соразмерности (см. по аналогии дело C-396/98 Шлосштрассе (Schlossstrasse) [2000] ЗЭАС I-4279, пункт 44 и дело C-376/02 Гоед Вонен ('Goed Wonen') [2005] ЗЭАС I-3445, пункт 32).

30. Что касается принципа соразмерности, следует указать, что с помощью принятых государствами - членами ЕС на основании статьи 21(3) Шестой Директивы мер законно максимально требовать сохранения прав Министерства финансов и что такие меры должны соответствовать цели, на достижение которой они направлены (см. по аналогии дело Моленхайде (Molenheide) и другие, пункт 47).

31. В связи с этим национальные меры, которые рассматриваются в отношении основного производства по делу, предусматривают, что помимо обязанного уплатить НДС лица налогоплательщик может нести солидарно с ним такую обязанность, если на момент совершения операции по реализации товаров налогоплательщик знал или имел разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по такой операции или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров. Лицо презюмируется имеющим достаточные основания предполагать, что дело обстоит так, если уплачиваемая этим лицом цена ниже самой низкой цены, которую можно разумно ожидать за данные товары на рынке или ниже цены, уплаченной в рамках любой предшествующей операции по реализации данных товаров. Презумпция может быть опровергнута доказыванием того, что низкая цена была результатом обстоятельств, не связанных с неуплатой НДС.

32. Статья 21(3) Шестой Директивы разрешает государствам - членам ЕС налагать на лицо солидарную обязанность уплаты НДС, если на момент совершения операции по реализации товаров такое лицо знало или имело разумные основания полагать, что НДС не будет уплачен по такой операции или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров, и опираться на презумпции в этой связи. Тем не менее такие презумпции не могут быть сформулированы так, чтобы налогоплательщику было практически невозможно или крайне сложно оспорить их, доказывая обратное. Генеральный адвокат отметил в пункте 27 своего Заключения, что такие презумпции де-факто приведут к введению системы ответственности без вины, значительно превосходя степень необходимости сохранить права Министерства финансов.

33. Торговые организации, предпринимающие необходимые разумные меры предосторожности во избежание того, чтобы их сделки стали частью цепочки, в которой имеет место операция, теряющая юридическую силу вследствие мошенничества при уплате НДС, должны иметь возможность ссылаться на правомерность таких операций без риска нести обязанность уплаты НДС солидарно с другим налогоплательщиком, обязанным его уплатить (см. по аналогии объединенные дела C-354/03, C-355/03 и C-484/03 Оптиджен (Optigen) и другие [2006] ЗЭАС I-0000, пункт 52).

34. Соответствие национального законодательства, которое рассматривается в отношении основного производства по делу, общим принципам законодательства ЕС определяется национальным судом.

35. Таким образом, ответ на первый и третий вопросы должен быть следующим: статья 21(3) Шестой Директивы должна толковаться как позволяющая государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, такие как те, что рассматриваются в отношении основного производства по делу и согласно которым налогоплательщик, купивший товары или услуги и знавший или имевший разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по текущей операции или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров или услуг, может нести обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным его уплатить. Однако такое законодательство должно соответствовать общим принципам права, являющимся частью правопорядка ЕС и включающим в себя, в частности, принципы правовой определенности и соразмерности".

Касательно второго и четвертого вопросов

36. Во втором и четвертом вопросах, которые целесообразно рассматривать вместе, национальный суд, по существу, спрашивает о том, может ли ст. 22(8) Шестой Директивы толковаться как позволяющая государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, такие как те, что рассматриваются в отношении основного производства по делу и согласно которым налогоплательщик, купивший товары или услуги и знавший или имевший разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по текущей или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров или услуг, может нести обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным его уплатить, и/или законодательные акты, устанавливающие, что к налогоплательщику могут предъявляться требования о предоставлении обеспечения уплаты НДС, который уплачивается или может уплачиваться продавцом товаров или услуг или лицом, которому налогоплательщик реализует товары или услуги.

Выводы Суда

"...42. Вначале следует отметить, что заголовок статьи 22 Шестой Директивы, упомянутый в статье 28з Директивы, указывает, что статья 22 имеет отношение только к обязательствам лиц, обязанных уплатить налог, и не регулирует выявление таких лиц, что является предметом статьи 21 Директивы.

43. Статья 22(8) Шестой Директивы разрешает государствам - членам ЕС налагать на обязанное уплатить НДС лицо или на несущих солидарную обязанность уплаты этого налога лиц, определенных в статье 21 указанной Директивы, обязательства, не предусмотренные в предыдущих пунктах статьи 22, такие как предоставление обеспечения уплаты НДС, которые они считают необходимыми для обеспечения сбора НДС и пресечения уклонения от уплаты налога.

44. Из этого следует, во-первых, что наложение солидарной обязанности уплаты НДС не может основываться на статье 22(8) Шестой Директивы, и, во-вторых, что данное положение не позволяет государствам - членам ЕС предъявлять требования к лицу, не обязанному уплатить НДС и не несущему солидарную обязанность уплаты данного налога в соответствии со статьей 21 Шестой Директивы, о предоставлении обеспечения уплаты НДС, обязанность по уплате которого несет третье лицо.

45. Нужно помнить, что, как следует из ответов на первый и третий вопросы, государства - члены ЕС могут в рамках общих принципов законодательства ЕС опираться на статью 21(3) Шестой Директивы при установлении солидарной обязанности уплаты НДС.

46. Следовательно, к лицам, которые в соответствии с национальной мерой, принятой на основании статьи 21(3) Шестой Директивы, признаны государствами - членами ЕС, солидарно обязанными уплатить НДС, государства - члены ЕС могут в соответствии со статьей 22(8) предъявлять требования о предоставлении обеспечения уплаты НДС.

47. Из этого следует, что ответ на второй и четвертый вопросы должен быть следующим: статья 22(8) Шестой Директивы должна толковаться как не позволяющая государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, такие как те, что рассматриваются в отношении основного производства по делу и согласно которым налогоплательщик, купивший товары или услуги и знавший или имевший разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по текущей или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров или услуг, может нести обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным уплатить этот налог, или законодательные акты, устанавливающие, что к налогоплательщику могут предъявляться требования о предоставлении обеспечения уплаты НДС, который уплачивается или может уплачиваться продавцом товаров или услуг или лицом, которому налогоплательщик реализует товары или услуги.

48. Напротив, данное положение не исключает национальную меру, налагающую на любое лицо, которое в соответствии с национальной мерой, принятой на основании статьи 21(3) Шестой Директивы, несет солидарную обязанность уплаты НДС, требование о предоставлении обеспечения уплаты причитающегося НДС."

Касательно пятого вопроса

49. Принимая во внимание ответы на первые четыре вопроса, нет необходимости отвечать на пятый вопрос.

На этом основании Суд (Третья палата) настоящим выносит следующее решение:

1. Статья 21(3) Шестой Директивы Совета 77/388/ЕЭС от 17.05.1997 о согласовании законодательства государств - членов ЕС в части налогов с оборота - Единая система обложения налогом на добавленную стоимость: единообразные принципы начисления, в редакции Директив Совета 2000/65/ЕС от 17.10.2000 и 2001/115/ЕС от 20.12.2001, должна толковаться как позволяющая государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, такие как те, что рассматриваются в отношении основного производства по делу и устанавливают, что если налогоплательщик, которому реализуются товары или услуги, знал или имел разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по текущей или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров или услуг, то он может нести обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным уплатить этот налог. Однако такое законодательство должно соответствовать общим правовым принципам, являющимся частью правопорядка ЕС и включающим в себя, в частности, принципы правовой определенности и соразмерности.

2. Статья 22(8) Шестой Директивы Совета 77/388 в редакции Директив 2000/65 и 2001/115 должна толковаться как не позволяющая государствам - членам ЕС принимать законодательные акты, такие как те, что рассматриваются в отношении основного производства по делу и устанавливают, что налогоплательщик, которому реализуются товары или услуги, знал или имел разумные основания полагать, что НДС не будет полностью или частично уплачен по текущей или любой предшествующей или последующей операции по реализации рассматриваемых товаров или услуг, может нести обязанность уплаты НДС солидарно с лицом, обязанным уплатить этот налог, или законодательные акты, устанавливающие, что к налогоплательщику могут предъявляться требования о предоставлении обеспечения уплаты НДС, который уплачивается или может уплачиваться продавцом товаров или услуг или лицом, которому налогоплательщик реализует товары или услуги.

Напротив, данное положение не исключает национальную меру, налагающую на любое лицо, которое в соответствии с национальной мерой, принятой на основании ст. 21(3) Шестой Директивы 77/388, несет солидарную обязанность уплаты НДС, требование о предоставлении обеспечения уплаты причитающегося НДС.

Подписано в печать

20.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——