"Малая бухгалтерия", 2006, N 3

ИЗМЕНЕНИЯ В ГЛАВУ 26.1

"ЕДИНЫЙ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫЙ НАЛОГ" НК РФ

Специальный налоговый режим в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН) является, пожалуй, самым многострадальным налоговым режимом. Правила его применения неоднократно подвергались серьезной переделке. Законодатели даже экспериментировали с объектом налогообложения: в течение 2002 - 2003 гг. единый налог уплачивался с площади сельскохозяйственных угодий. И вот снова перемены, но на сей раз скорее детализирующие этот налоговый режим, чем меняющие его кардинально.

Изменения в гл. 26.1 НК РФ внесены ст. 1 Федерального закона от 13.03.2006 N 39-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.1 и 26.3..." (далее - Закон N 39-ФЗ). Эта статья вступит в силу с 1 января 2007 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В "Российской газете" Закон N 39-ФЗ опубликован 16 марта 2006 г.

Таким образом, налогоплательщики смогут начать применять новую редакцию гл. 26.1 НК РФ только с 1 января 2007 г. Однако есть один нюанс.

Действие п. 4 ст. 1 указанного Закона, "поправившего" ст. 346.5 НК РФ, будет распространяться на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г. (п. 3 ст. 4 Закона N 39-ФЗ). То есть некоторые положения ст. 1 Закона N 39-ФЗ будут иметь обратную силу.

Поэтому все поправки, внесенные Законом N 39-ФЗ и вступающие в силу с 1 января 2007 г., условно можно разделить на две группы:

1) поправки, не имеющие обратной силы;

2) поправки, которые будут иметь обратную силу.

Поправки первой группы мы обязательно будем комментировать в последующих номерах нашего журнала. Сегодня же, на наш взгляд, более актуальны поправки второй группы, и вот почему.

"Готовь сани летом..."

Закон N 39-ФЗ в 2006 г. еще не вступил в силу. Следовательно, внесенные им поправки в 2006 г. применять еще нельзя.

Но годовую декларацию по ЕСХН налогоплательщики будут подавать уже в 2007 г., после вступления Закона в силу. Тогда они должны будут откорректировать налоговую базу 2006 г. в соответствии с новыми правилами <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См. также мнение заместителя начальника отдела специальных налоговых режимов Минфина России Ю. Подпорина на с. 105.

Поэтому в 2006 г. необходимо не только изучить эти правила, но и предпринять определенные действия для того, чтобы воплотить их в жизнь.

Например, для того чтобы в 2007 г. учесть для целей налогообложения затраты 2006 г. из состава "новых", налогоплательщик должен иметь документы, подтверждающие факт осуществления этих затрат. Собирать эти документы нужно уже в 2006 г.

Отметим, что некоторые эксперты предлагают применять новую редакцию ст. 346.5 НК РФ уже в 2006 г. (исходя из того, что Закон N 39-ФЗ уже принят).

Такие действия представляются нам рискованными. Тем налогоплательщикам, кто решится на этот шаг, нужно быть готовым к возможным неблагоприятным последствиям.

Например, если в срок до 1 января 2007 г. положения Закона N 39-ФЗ будут отменены или изменены, то налогоплательщик должен будет пересчитать свои налоговые обязательства исходя из норм законодательства, действующих в настоящее время.

Поправки, которые будут иметь обратную силу, внесены Законом N 39-ФЗ в ст. 346.5 НК РФ. Эта статья определяет состав доходов и расходов, принимаемых при исчислении единого налога, а также порядок их признания.

Рассмотрим эти поправки подробно.

Состав доходов

При исчислении единого налога, как и прежде, будут учитываться доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, классифицируемые в соответствии со ст. 250 НК РФ, и не учитываться доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

Датой получения доходов налогоплательщиком, так же как и раньше, будет считаться день поступления средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (теперь эта норма перенесена из п. 6 ст. 346.5 НК РФ в пп. 1 п. 5 той же статьи).

Вышеприведенная формулировка дополнена следующим положением.

При погашении покупателем задолженности иным способом налогоплательщик должен признать доход на дату такого погашения.

Пример. Предприятие - плательщик ЕСХН 30 мая реализовало покупателю выращенную им рыбу на сумму 30 000 руб. Но у покупателя нет денег, для того чтобы расплатиться с предприятием. Поэтому оно уступает предприятию за ту же сумму право требования долга к своему кредитору. Соглашение об отступном подписано сторонами 21 июня 2006 г.

Именно эта дата и будет считаться датой получения дохода от реализации рыбы.

Если в оплату за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права плательщик ЕСХН получит от покупателя вексель, то он должен будет признать доход на дату оплаты векселя (день поступления средств от векселедателя) или на дату передачи этого векселя по индоссаменту третьему лицу.

В указанной выше норме, на наш взгляд, речь идет об использовании в расчетах собственного векселя покупателя.

Пример. Организация - плательщик ЕСХН 15 мая 2006 г. реализовала сельхозпродукцию на сумму 60 000 руб. В тот же день покупатель рассчитался за эту продукцию собственным векселем номиналом 60 000 руб. со сроком погашения 6 июля 2006 г.

В установленный срок вексель был погашен, в результате чего на расчетный счет организации поступила сумма 60 000 руб.

В данном случае доход от реализации сельскохозяйственной продукции в размере 60 000 руб. организация должна признать 6 июля 2006 г. (как по правилам, действующим в 2006 г., так и по "новым" правилам).

В том случае, если в оплату от покупателя получен вексель третьего лица, доход от реализации товаров налогоплательщик должен признать на дату получения векселя (на дату совершения на векселе индоссамента в пользу налогоплательщика).

Пример. Воспользуемся данными предыдущего примера, но предположим, что покупатель оплатил продукцию векселем Сбербанка России (дата передачи прав по векселю, указанная в индоссаменте, - 25 мая 2006 г.). Вексель погашен организацией досрочно - 8 июня 2006 г.

В этом случае доход от реализации сельхозпродукции в размере 60 000 руб. организация должна включить в состав доходов 25 мая 2006 г.

* * *

Новая редакция п. 1 ст. 346.5 НК РФ уточняет, что плательщик ЕСХН, который получает дивиденды, не должен включать сумму этих дивидендов в состав доходов при исчислении единого налога при условии, что их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями ст. ст. 214 и 275 НК РФ.

Суть этого нововведения заключается в следующем.

Организация, выплачивающая дивиденды, признается налоговым агентом по налогу на прибыль только по отношению к тем акционерам (участникам), которые являются плательщиками этого налога. Организация, применяющая ЕСХН, от уплаты налога на прибыль освобождена (п. 3 ст. 346.1 НК РФ). Следовательно, дивиденды ей должны быть выплачены в полной сумме. В этом случае сумма полученных дивидендов учитывается при определении налоговой базы по единому сельхозналогу (п. 1 ст. 346.5 и п. 1 ст. 250 НК РФ).

Но зачастую налоговый агент не уверен, что получателем дивидендов является организация, применяющая ЕСХН, а потому из суммы выплаченного ей дохода он удерживает налог на прибыль. Плательщик ЕСХН вынужден облагать эту сумму еще и единым налогом. Теперь эта проблема будет решена.

Получатель дивидендов должен будет иметь документы, подтверждающие, что источник выплаты удержал у него налог на прибыль (например, копию протокола общего собрания организации - источника выплаты или выписку из него, платежное поручение).

Отметим, что эта проблема касается только организаций. При выплате дивидендов предпринимателю, применяющему ЕСХН, у налогового агента подобных проблем не возникает. Дело в том, что для такого предпринимателя уплата единого налога заменяет уплату НДФЛ только в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 346.1 НК РФ). Доходы от долевого участия в других организациях к доходам от предпринимательской деятельности не относятся.

Следовательно, при выплате дивидендов такому предпринимателю налоговый агент должен удержать у него НДФЛ (п. 2 ст. 214 НК РФ), а предприниматель не должен включать сумму дивидендов в состав доходов для целей исчисления ЕСХН.

* * *

Еще одно нововведение состоит в том, что с 1 января 2007 г. из состава доходов и расходов, учитываемых в целях налогообложения, будут исключены суммовые разницы (пп. 3 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

Суммовые разницы могут возникать в том случае, если обязательство (требование) по договору выражено в условных единицах, а оплачивается в рублях. Поскольку при ЕСХН доходы и расходы признаются кассовым методом, то в доходах и расходах учитываются фактически полученные (оплаченные) средства.

Новые виды расходов

С 1 января 2007 г. перечень расходов, принимаемых в целях налогообложения, будет значительно расширен, что само по себе отрадно.

Он включает совсем новые статьи расходов:

- расходы на сооружение и изготовление основных средств;

- расходы на создание налогоплательщиком нематериальных активов;

- страховые взносы на добровольное страхование (некоторые его виды);

- отрицательную курсовую разницу, возникающую от уценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте (в том числе по валютным счетам в банках) или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств;

- расходы на приобретение имущественных прав на земельные участки;

- расходы на приобретение молодняка скота для последующего формирования основного стада, продуктивного скота, молодняка птицы и мальков рыбы;

- расходы на содержание вахтовых и временных поселков, связанных с сельскохозяйственным производством по пастбищному скотоводству;

- расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения;

- расходы на сертификацию продукции;

- периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности);

- расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством РФ) обязательной оценки имущества и имущественных прав в целях налогового контроля в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы, а также расходы на проведение оценки имущества при определении его рыночной стоимости в целях залога;

- плату за предоставление информации о зарегистрированных правах;

- расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков);

- расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и по предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности;

- расходы, связанные с участием в открытых или закрытых торгах (конкурсах, аукционах), проводимых при размещении заказов на поставку сельскохозяйственной продукции.

Как видим, перечень расходов, которые задним числом сможет принять плательщик ЕСХН, довольно обширен. Поэтому если такие расходы будут осуществляться в 2006 г., необходимо уже сейчас позаботиться об их документальном оформлении, с тем чтобы после вступления Закона N 39 в силу рассчитать налоговую базу 2006 г. уже с учетом этих новых видов расходов.

В следующем номере мы рассмотрим изменения в составе расходов более подробно.

И.Кирюшина

Эксперт АКДИ

Подписано в печать

20.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——