"Финансовая газета", 2006, N 23 НОВЫЕ ПРАВИЛА ВЕДЕНИЯ КНИГ ПРОДАЖ И ПОКУПОК Постановлением Правительства Российской Федерации от 11.05.2006 N 283 утверждены изменения, которые вносятся в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила). Рассмотрим эти изменения. 1. По всему тексту Правил, а также непосредственно в утвержденные формы бланка счета-фактуры и книги покупок после слов "товары (работы, услуги)" добавлено "имущественные права". Согласно нормам НК РФ объектом обложения НДС помимо товаров (работ, услуг) являются также и имущественные права. Отсутствие же в Правилах указания на необходимость регистрации счетов-фактур, выставленных по операциям передачи имущественных прав, вызывало у некоторых налогоплательщиков сомнения в правомерности регистрации данных счетов-фактур. Внесенные изменения устранили эту техническую неточность. 2. Теперь в Правилах четко определено, что регистрировать в журнале учета полученных счетов-фактур и книге покупок, если налогоплательщик ввозит товары с территории Республики Беларусь или является принимающей стороной при операциях по передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал. В первом случае это - заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате НДС или их копии, заверенные руководителем и главным бухгалтером организации (индивидуальным предпринимателем), и копии платежных документов, подтверждающих фактическую уплату НДС. Во втором - документы, которыми оформляется передача имущества, имущественных прав и в которых указаны суммы восстановленного передающей стороной (акционером) налога, или их нотариально заверенные копии. Перечисленные документы хранятся непосредственно в журнале учета полученных счетов-фактур. Внесением данного изменения в Правила дан ответ на актуальный вопрос о правомерности вычета суммы налога, восстановленной акционером у принимающей стороны, при отсутствии счета-фактуры. Напомним, что согласно п. 11 ст. 171 НК РФ вычетам у принимающей стороны, получившей в качестве вклада в уставный (складочный) капитал имущество, нематериальные активы и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. В то же время основанием для принятия НДС к вычету служит счет-фактура (п. 1 ст. 169 НК РФ). Однако обязанность выставления счета-фактуры акционером при передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал не предусмотрена нормами законодательства. Таким образом, теперь право на вычет возникает у принимающей стороны и при отсутствии счета-фактуры. 3. Уточнено, что счета-фактуры, документы, которыми оформляется передача имущества, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал и в которых указаны суммы восстановленного НДС, подлежащие вычету у принимающей стороны, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет. Согласно п. 8 Правил в прежней редакции счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежали регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретаемых объектов. В то же время с 1 января 2006 г. на основании Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным на территории Российской Федерации для осуществления операций, подлежащих обложению этим налогом, принимаются к вычету без фактической оплаты указанных сумм налога. Таким образом, с 1 января 2006 г. и до утверждения Постановлением N 283 изменений положения п. 8 Правил противоречили нормам НК РФ. В Письме от 28.02.2006 N 03-04-09/04 Минфин России разъяснил, что положения Правил применяются в части, не противоречащей Закону N 119-ФЗ. Счета-фактуры, выставленные продавцами товаров (работ, услуг) после 1 января 2006 г. до момента вступления в силу изменений, внесенных Постановлением N 283, необходимо было регистрировать у покупателей в книге покупок по мере принятия на учет приобретаемых товаров (работ, услуг) без фактической оплаты НДС продавцу. В новой редакции Правил данное противоречие устранено. 4. Ликвидировано несоответствие терминов, имеющихся в положениях гл. 21 НК РФ и Правилах, - слова "авансовые или иные платежи" по всему тексту Правил заменены на слова "оплата, частичная оплата". Изменение вызвано тем, что с 1 января 2006 г. момент определения налоговой базы в ст. 169 НК РФ установлен как день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. 5. В п. 13 Правил добавлен абзац, согласно которому в случае изменения либо расторжения договора и возврата соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанных сумм, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее одного года с момента отказа. Установленный срок реализации налогоплательщиком права на вычет не представляет собой нововведение, аналогичное ограничение изложено и в п. 4 ст. 171 НК РФ Напомним, что с 1 января 2006 г. согласно Закону N 119-ФЗ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае не только расторжения договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей, но и изменения условий договора (п. 5 ст. 171 НК РФ). До 1 января 2006 г. налогоплательщикам нередко приходилось отстаивать свое право в суде. 6. Определено, что счета-фактуры, заполненные частично с помощью компьютера, частично от руки, но соответствующие установленным нормам заполнения, могут регистрироваться в книге покупок. Ранее данная позиция была отражена в Письмах МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15 и Управления МНС России по г. Москве от 24.07.2001 N 02-11/33627. Несмотря на данные разъяснения, налоговые инспекции все равно уделяли пристальное внимание таким счетам-фактурам. Теперь налогоплательщик может регистрировать такие счета-фактуры в книге покупок и журнале учета полученных счетов-фактур, избегая споров с налоговыми органами. 7. В случае восстановления сумм налога в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ счета-фактуры, на основании которых суммы налога были ранее приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащую восстановлению. Восстановление сумм налога предусмотрено в случаях дальнейшего использования товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ: для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) согласно ст. 149 НК РФ; для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ; при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в виде упрощенной системы налогообложения и системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Восстановление сумм налога и регистрация счетов-фактур в книге продаж в первых трех случаях производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), имущественные права были переданы или начинают использоваться для указанных операций. При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы суммы налога подлежат восстановлению, а соответствующие счета-фактуры - регистрации в книге продаж в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы. В заключение укажем на самое существенное, по нашему мнению, изменение: добавлены дополнительные листы, в которых налогоплательщики обязаны отражать все вносимые в книги покупок и продаж дополнения и изменения (Приложения N N 4 и 5 к Порядку). Дополнительные листы являются неотъемлемой частью книги покупок и продаж соответственно. Допускается оформление дополнительных листов книги покупок и продаж в электронном виде. В этом случае указанные дополнительные листы распечатываются, прикладываются соответственно к книге покупок или книге продаж за налоговый период, в котором был непосредственно зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, нумеруются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок или книги продаж за указанный налоговый период, прошнуровываются и скрепляются печатью. Итоговые показатели дополнительных листов книги продаж и покупок используются для внесения изменений в налоговую декларацию по НДС при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок (искажений), допущенных в истекших налоговых периодах. Пример. В январе 2006 г. организация "А" отгрузила организации "Б" товары на сумму 118 руб., в том числе НДС - 18 руб. В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ был выставлен счет-фактура N 1 от 1 января 2006 г., который был зарегистрирован в книге продаж и журнале учета выставленных счетов-фактур. Кроме того, также в январе 2006 г. организация "А" отгрузила прочим покупателям товаров на 177 руб., в том числе НДС - 27 руб. В июле 2006 г. по объективным причинам корректируются объемы товаров, отгруженных организацией "Б" в январе 2006 г. Стоимость отгруженных товаров в результате уточнений составила 236 руб., в том числе НДС - 36 руб. В июле 2006 г. выставлен покупателю счет-фактура N 15 от 31 июля 2006 г. на уточненную сумму. 31 июля 2006 г. организация "А" составляет дополнительный лист к книге продаж за июль 2006 г. В строку "Итого" переносятся итоговые данные по графам 4, 5а, 5б, 6а, 6б, 7, 8а, 8б и 9 из книги продаж за соответствующий налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, т.е. за январь 2006 г. Затем по строке дополнительного листа книги продаж производится запись по счету-фактуре до внесения в него исправлений, подлежащая аннулированию, и в следующей строке осуществляется регистрация счета-фактуры с внесенными в него исправлениями. Показатели по строке "Всего" используются для внесения изменений в налоговую декларацию по НДС за январь 2006 г. ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЙ ЛИСТ КНИГИ ПРОДАЖ Организация "А" Продавец ------------------ ———— Идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца _______________________________________ Налоговый период (месяц, квартал), год, в котором зарегистрирован январь 2006 г. счет-фактура до внесения в него исправлений, ------------------- ———— 31 июля 2006 г. Дополнительный лист оформлен ----------------------------------- ————

     
   ———————————T———————T————T————T——————T—————T—————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |Дата и    |Наиме— |ИНН |КПП |Дата  |Всего|                              В том числе                            |
   |номер     |нование|по— |по— |оплаты|про— +————————————————————————————————————————————————————————————T————————+
   |счета—    |покупа—|ку— |ку— |счета—|даж, |           продажи, облагаемые налогом по ставке            |продажи,|
   |фактуры   |теля   |па— |па— |факту—|вклю—+————————————————T———————————————T———————————T———————————————+освобож—|
   |продавца  |       |теля|теля|ры    |чая  |18 процентов (5)| 10 процентов  |0 процентов| 20 процентов  |даемые  |
   |          |       |    |    |про—  |НДС  |                |      (6)      |           |   <*> (8)     |от нало—|
   |          |       |    |    |давца |     +—————————T——————+—————————T—————+———————————+—————————T—————+га      |
   |          |       |    |    |      |     |стоимость|сумма |стоимость|сумма|           |стоимость|сумма|        |
   |          |       |    |    |      |     | продаж  | НДС  | продаж  | НДС |           | продаж  | НДС |        |
   |          |       |    |    |      |     | без НДС |      | без НДС |     |           | без НДС |     |        |
   +——————————+———————+————+————+——————+—————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |  (1)     |  (2)  |(3) |(3а)| (3б) | (4) |   (5а)  | (5б) |   (6а)  |(6б) |    (7)    |   (8а)  |(8б) |  (9)   |
   +——————————+———————+————+————+——————+—————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |Итого                              | 295 |   250   |  45  |         |     |           |         |     |        |
   +——————————T———————T————T————T——————+—————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |N 1 от    |Органи—|    |    |      |—118 |  —100   | —18  |         |     |           |         |     |        |
   |01.01.2006|зация  |    |    |      |     |         |      |         |     |           |         |     |        |
   |          |"Б"    |    |    |      |     |         |      |         |     |           |         |     |        |
   +——————————+———————+————+————+——————+—————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |N 15 от   |Органи—|    |    |      | 236 |   200   |  36  |         |     |           |         |     |        |
   |31.07.2006|зация  |    |    |      |     |         |      |         |     |           |         |     |        |
   |          |"Б"    |    |    |      |     |         |      |         |     |           |         |     |        |
   +——————————+———————+————+————+——————+—————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+————————+
   |Всего                              | 413 |   350   |  63  |         |     |           |         |     |        |
   L———————————————————————————————————+—————+—————————+——————+—————————+—————+———————————+—————————+—————+—————————
   

Главный бухгалтер ___________ _______________________

(подпись) (ф.и.о.)

Индивидуальный предприниматель ___________ _____________________

(подпись) (ф.и.о.)

Реквизиты свидетельства о государственной

регистрации индивидуального предпринимателя ______________________

     
   ————————————————————————————————
   

<*> До завершения расчетов по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным, оказанным) до 1 января 2004 г.

Порядок оформления дополнительных листов книги покупок аналогичен порядку для книги продаж. Однако положения Правил не предусматривают регистрацию в них исправленных (скорректированных) счетов-фактур. В дополнительных листах книги покупок производятся записи только по счетам-фактурам, подлежащие аннулированию. Тем самым определено, что при получении покупателем исправленного (скорректированного) счета-фактуры от продавца право на вычет возникает в месяце получения покупателем такого счета-фактуры, а не в месяце фактического приобретения товаров.

А.Шириков

Ведущий специалист

Департамента консалтинга

ООО "Аудит - новые технологии"

Подписано в печать

07.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——