"Акты и комментарии для бухгалтера", 2006, N 12

<КОММЕНТАРИЙ

К ПРИКАЗУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 12.04.2006 N 64Н

"О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ПРИКАЗ МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 19 МАЯ 2005 Г. N 66Н

"ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ФОРМЫ НАЛОГОВОГО РАСЧЕТА

ПО АВАНСОВЫМ ПЛАТЕЖАМ ПО ЗЕМЕЛЬНОМУ НАЛОГУ

И РЕКОМЕНДАЦИЙ ПО ЕЕ ЗАПОЛНЕНИЮ">

Федеральный закон от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" дополнил часть вторую Налогового кодекса гл. 31 "Земельный налог" и признал утратившим силу с 1 января 2006 г. Закон РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон о плате за землю).

Глава 31 НК РФ связывает понятие "налогоплательщик" с понятием "право на земельный участок". Земельным кодексом РФ предусмотрены различные права на земельные участки. В соответствии со ст. 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Организации и физические лица, владеющие земельным участком на праве безвозмездного срочного пользования и на основании договора аренды, не являются плательщиками земельного налога. Если покупатель здания приобретает право пользования частью земельного участка, занятого зданием, на праве аренды, он не может признаваться налогоплательщиком земельного налога, - указано в Письме Минфина России от 27.09.2005 N 03-06-02-04/78.

На практике возникают ситуации, когда при фактическом вступлении во владение у нового собственника земельного участка еще не оформлены в установленном законом порядке права на него. Кто является налогоплательщиком в этом случае: старый собственник или новый? В случае приобретения земельного участка, занятого недвижимостью, в собственность у организации возникает обязанность по уплате земельного налога с момента государственной регистрации права собственности на указанный земельный участок. При этом документом, подтверждающим переход права собственности на земельный участок, является свидетельство о государственной регистрации права - такой ответ дал налогоплательщику Минфин в Письме от 10.10.2005 N 03-06-02-04/84. Таким образом, по общему правилу собственник земельного участка становится налогоплательщиком только после государственной регистрации его прав в установленном законом порядке.

Бывает, что одна сторона уклоняется от государственной регистрации прав на земельный участок. Изменит ли это порядок уплаты земельного налога? Нет, не изменит, и в этом случае обязанность по уплате земельного налога возникает с момента государственной регистрации права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования и права пожизненного наследуемого владения на земельный участок. Об этом сказано в Письме Минфина России от 25.05.2005 N 03-06-02-04/33. При этом сторона, необоснованно уклоняющаяся от государственной регистрации перехода права собственности, должна возместить другой стороне убытки, вызванные задержкой регистрации. Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 551 ГК РФ в случае, когда одна из сторон уклоняется от государственной регистрации перехода права собственности на недвижимость, суд вправе по требованию другой стороны вынести решение о государственной регистрации перехода права собственности.

Объектом обложения земельным налогом являются земельные участки, расположенные в пределах административно-территориального образования.

Налоговой базой, согласно нормам гл. 31 НК РФ, теперь является кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения, а не площадь земельного участка, исходя из которой исчислялся налог в соответствии с Законом о плате за землю. Для установления кадастровой стоимости земельных участков должна быть проведена государственная кадастровая оценка земель по целевому назначению и виду их функционального использования.

Как быть в случае, когда кадастровая стоимость земельного участка не определена? Такая ситуация рассмотрена в Письме Минфина России от 29.03.2006 N 03-06-02-04/43: работы по определению кадастровой стоимости земельных участков территориальными органами Роснедвижимости завершены в 2005 г. Однако возможны ситуации, когда результаты кадастровой оценки земель, представленные территориальным органом Роснедвижимости на утверждение в орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации, в срок не утверждены. В этом случае земельный налог в отношении таких земельных участков в 2006 г. взиматься не будет.

Как следует из Письма... кадастровая стоимость двух земельных участков, предоставленных в постоянное (бессрочное) пользование ОАО, не определена, и, следовательно, до определения и доведения до сведения организации кадастровой стоимости указанных земельных участков обязанность по уплате земельного налога в отношении вышеуказанных земельных участков у организации не возникает.

Статьей 395 НК РФ предусмотрены налоговые льготы. Необходимо отметить, что общая тенденция на уменьшение числа налоговых льгот сохранилась и в отношении земельного налога. Число льгот уменьшилось с 23 (ст. 12 Закона о плате за землю) до 8 (ст. 395 НК РФ). Правда, есть в списке "счастливчиков" те, кто не относился к льготной категории в соответствии со старым порядком. Законодатель в п. 2 ст. 387 НК РФ дал право представительным органам муниципальных образований расширить круг льготников, находящихся на подведомственной им территории. Налогоплательщики, имеющие право на налоговые льготы или на уменьшение налоговой базы, обязаны представить в налоговый орган по месту нахождения земельного участка документы, подтверждающие такое право, в сроки, определенные представительными органами муниципальных образований.

Согласно Закону о плате за землю сумма земельного налога определялась умножением облагаемой налогом площади земельного участка на налоговую ставку земельного налога с учетом коэффициентов индексации, применяемых в соответствующих годах. Сумма земельного налога, исчисляемая в порядке, установленном гл. 31 НК РФ, определялась по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (ст. 396 НК РФ). При этом организации исчисляют сумму налога самостоятельно, так же, как и физические лица - индивидуальные предприниматели в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с п. 1 ст. 396 НК РФ, и суммами авансовых платежей по налогу, подлежащими уплате в силу п. 5 ст. 396 НК РФ в течение налогового периода.

Авансовые платежи

Сумма авансового платежа, как и сумма земельного налога по новому законодательству, исчисляется исходя из числа полных месяцев, в течение которых земельный участок принадлежал налогоплательщику на праве собственности (постоянного (бессрочного) пользования или пожизненного наследуемого владения). Так, в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении этого участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено настоящей статьей. При этом если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. В случае когда возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав (п. 7 ст. 396 НК РФ).

Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год. Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Авансовые платежи по земельному налогу исчисляются и уплачиваются в соответствующий бюджет по истечении I, II и III кварталов текущего налогового периода. Они определяются как одна четвертая соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, установленные нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, в бюджет по месту нахождения земельных участков, признаваемых объектами налогообложения (п. 3 ст. 397 НК РФ).

Налогоплательщики - организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по налогу, в срок не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, представляют в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговый расчет по авансовым платежам по налогу.

Налоговый расчет по авансовым платежам

Форма налогового расчета по авансовым платежам по налогу утверждена Приказом Минфина России от 19.05.2005 N 66н (далее - Приказ N 66н). Расчет состоит из:

- титульного листа;

- разд. 1 "Сумма авансового платежа по земельному налогу, подлежащая уплате в бюджет (по данным налогоплательщика)";

- разд. 2 "Расчет налоговой базы и суммы авансового платежа по земельному налогу".

При наличии у налогоплательщика нескольких объектов налогообложения, находящихся на территории одного муниципального образования, в налоговый орган, в котором состоит на учете налогоплательщик по месту нахождения земельных участков, представляется один расчет.

Расчет нужно представить на бумажном носителе или в электронном виде. Раздел 1 заполняется по всем земельным участкам, находящимся в пределах соответствующего муниципального образования. Раздел 2 заполняется на отдельном листе по каждому земельному участку.

Изменения, внесенные в налоговый расчет

по авансовым платежам

Финансовое ведомство издало Приказ от 12.04.2006 N 64н "О внесении изменений в Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 19 мая 2005 г. N 66н "Об утверждении формы налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и рекомендаций по ее заполнению" (далее - Приказ N 64н). Форма налогового расчета уточнена в целях приведения ее в соответствие с новой формой налоговой декларации по земельному налогу, утвержденной Приказом Минфина России от 23.09.2005 N 124н.

Пунктом 2 Приказа N 64н установлено, что он применяется, начиная с представления расчетов по авансовым платежам по земельному налогу за второй отчетный период 2006 г. Изменения, внесенные в форму, не вызовут у налогоплательщика затруднений, тем более что у него будет достаточно времени, чтобы в них разобраться, прежде чем представить отчетность по новой форме.

Суть нововведений сводится к изменению форм разд. 1, 2 налогового расчета, таблицы "Коды налоговых льгот", а также внесению соответствующих поправок в порядок заполнения разд. 1 и 2.

В отношении разд. 1 "Сумма авансового платежа по земельному налогу, подлежащая уплате в бюджет (по данным налогоплательщика)" изменены лица, которые обязаны подтверждать достоверность и полноту сведений, указанных в данном разделе. В старой форме в строке "Достоверность и полноту сведений, указанных на данной странице, подтверждаю" было указано, что данные сведения заверяются подписью одного из тех лиц, которые подтверждают достоверность сведений на первой странице и проставляется дата подписания. Теперь в ней будут проставляться подписи руководителя и главного бухгалтера организации или индивидуального предпринимателя и дата подписания.

Форма разд. 2 "Расчет налоговой базы и суммы авансового платежа по земельному налогу" приведена в соответствие с налоговой декларацией. Соответственно, дан в новой редакции Порядок его заполнения.

Приложение N 2 к Рекомендациям по заполнению Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу (таблица "Коды налоговых льгот") дано в новой редакции.

Порядок заполнения раздела 2 "Расчет налоговой базы

и суммы авансового платежа по земельному налогу"

Пример. АО "Восток" приобрело в январе земельный участок, государственная регистрация права собственности на него произведена 10.01.2006. Участок (условный кадастровый номер - 23 : 22 : 000333 : 0001) расположен в городе, на нем находится цех по производству детских продуктов питания. Кадастровая стоимость участка - 1 000 000 руб. Условный код по ОКАТО муниципального образования, на территории которого находится участок, - 11303330000.

В муниципальном образовании, где находится земельный участок, занятый производственным объектом, согласно нормативному акту органа местного самоуправления:

- ставка земельного налога составляет 1,4%;

- для налогоплательщиков, использующих земельные участки в производственных целях, установлена не облагаемая налогом сумма в размере 100 000 руб.;

- налогоплательщики, производящие детские продукты питания, пользуются льготой в виде уменьшения исчисленной суммы налога на 50%.

АО "Восток" должно заполнить следующие строки разд. 2 налогового расчета за полугодие 2006 г.

В строке 010 "Кадастровый номер земельного участка" указано: 23 : 22 : 000333 : 0001.

В строку 020 "Код по ОКАТО" вписано: 11303330000 (код по ОКАТО муниципального образования, в котором расположен земельный участок и по которому уплачивается налог).

В строке 030 "Категория земель (код)" указано: 003002000090. Это код категории земель в пределах поселений, отнесенных к производственным территориальным зонам и зонам инженерных и транспортных инфраструктур, который берется из справочника категорий земель, являющегося Приложением N 1 к порядку заполнения налогового расчета.

Строка 040 "Период проектирования и строительства" не заполняется.

По строке 50 "Кадастровая стоимость земельного участка" указано: 1 000 000 руб.

В строке 060 "Доля налогоплательщика в праве на земельный участок" стоит прочерк, так как земельный участок принадлежит организации полностью.

Организация имеет право на установленную органом местного самоуправления льготу в виде не облагаемой налогом суммы, поэтому по строке 070 "Код налоговой льготы" указано: 3022100 (льготы по земельному налогу, предоставляемые в виде не облагаемой налогом суммы).

Соответственно, по строке 080 "Не облагаемая налогом сумма" отражено: 100 000 руб.

В строках с 090 по 180 проставлены прочерки ввиду отсутствия соответствующих льгот и освобождений.

По строке 190 "Налоговая база" вписано: 900 000 руб. (1 000 000 - 100 000). Данная сумма - разница между строками 050 и 080.

В строке 200 "Налоговая ставка" указано: 1,4%.

По строке 210 "Количество полных месяцев владения земельным участком в течение отчетного периода" указано: 6 месяцев. При этом январь учтен как полный месяц, потому что если возникновение в течение отчетного периода права собственности произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, то за полный месяц принимается месяц возникновения прав.

В строке 220 "Коэффициент К2" проставлено: 1, так как земельный участок использовался в течение всего отчетного периода.

По строке 230 "Сумма исчисленного авансового платежа" вписано: 2600 руб. (900 000 руб. х 1,4% / 100%). Данная сумма - одна четвертая от произведения налоговой базы, указанной по строке 190, налоговой ставки, проставленной по строке 200, и коэффициента К2, указанного по строке 220, деленного на сто.

В строке 240 "Код налоговой льготы (п. 2 ст. 387 НК РФ)" указан код - 3022200 (льготы по земельному налогу, уменьшающие исчисленную сумму налога и (или) в виде снижения налоговой ставки.

Соответственно, по строке 250 "Сумма налоговой льготы" отражено: 1300 руб. (2600 руб. х 50% / 100%). При установлении налоговой льготы, уменьшающей исчисленную сумму налога в процентах (например, исчисленная сумма налога уменьшается на 50%), сумма налоговой льготы рассчитывается как произведение значения, указанного по строке 230, и процента, на который уменьшается исчисленная сумма налога, разделенное на сто.

В итоговой строке 260 "Сумма авансового платежа к уплате за отчетный период" вписано: 1300 руб. (2600 - 1300). Рассчитывается в виде разницы между показателем по строке 230 и 250.

Полученная сумма переносится в строку 030 "Сумма авансового платежа по налогу, подлежащая уплате в бюджет" разд. 1.

А.Ю.Воробьева

Эксперт журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

Подписано в печать

05.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——