"Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 6

ВОПРОСЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

КРЕДИТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА НА 2006 ГОД

(Окончание. Начало см. "Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2006, N 5)

Кредитные организации завершили формирование учетной политики для целей бухгалтерского учета на 2006 г. Рассмотрим вопросы, которые при этом возникли у некоторых из них.

10. Учетная политика для целей бухгалтерского учета составляется на год. А как быть, если Приложение 15 к Правилам вступит в силу в течение 2006 г.?

Департаментом бухгалтерского учета и отчетности Банка России подготовлен проект Указания Банка России "О внесении изменений и дополнений в Положение Банка России от 05.12.2002 N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации". Он направлен на замену в банковском бухгалтерском учете кассового метода на метод начислений. Проект предусматривает введение нового Приложения 15 к Положению N 205-П, в котором будет изложен порядок определения доходов, расходов, финансовых результатов и их отражения в бухгалтерском учете методом начислений. Проект направлен на рассмотрение в соответствующие профильные департаменты Банка России и проходит процедуру согласования.

Об этом стало известно еще в прошлом году после "круглого стола", прошедшего в Московском ГТУ Банка России 16 декабря 2005 г. с участием руководителей и специалистов 40 банков. Материалы "круглого стола" опубликованы в книге, изданной как приложение N 1 (февраль 2006 г.) к журналу "Банковское дело в Москве". Она называется "Актуальные вопросы современной надзорной практики" (М.: Банковское дело в Москве, 2006, с. 64).

В материалах "круглого стола" сказано, что применение на практике Приложения 15 к Положению N 205-П потребует разработки либо изменения соответствующих программных продуктов, обеспечивающих ведение бухгалтерского учета в кредитных организациях, и "для выполнения этой работы необходим достаточно длительный отрезок времени". Однако там ничего не сказано о том, что Приложение 15 к Положению N 205-П вступит в силу с 1 января 2006 или 2007 г.

Заметим, что разработка нормативного документа по переходу на метод начислений ведется давно. О ней шла речь еще в начале прошлого года на семинаре "Учетная политика кредитной организации", проведенном 13 - 15 апреля 2005 г. в Москве Издательской группой "БДЦ-пресс" и Институтом повышения квалификации и подготовки финансовых специалистов (ИПКиПФС) ("Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке", 2005, N 5, с. 10).

Тогда специалистами было высказано предположение, что в новом положении речь пойдет прежде всего об отражении в учете операций по счетам доходов и расходов банка. В связи с этим, вероятно, произойдет ряд сопутствующих изменений нормативных документов Банка России.

Во-первых, одновременно будет изменено Положение ЦБ РФ от 26.06.1998 N 39-П "О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета". Изменения затронут прежде всего Приложение 2 "Бухгалтерский учет операций по начислению и уплате (получению) банком процентов по привлеченным (размещенным) денежным средствам по методу "начислений" к Положению ЦБ РФ от 26.06.1998 N 39-П. Это Приложение до сих пор не было введено в действие Банком России. Вместо него в настоящее время действует Приложение 1 к Положению ЦБ РФ от 26.06.1998 N 39-П, которое называется "Бухгалтерский учет операций по начислению и уплате (получению) банком процентов по привлеченным (размещенным) денежным средствам по "кассовому" методу".

Во-вторых, полностью изменится отчет о прибылях и убытках.

В-третьих, изменится Положение ЦБ РФ от 26.03.2004 N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности".

Вероятно, балансовые счета 701, 702, 703, 704 и 705 будут закрыты, затем счета 701 и 702 будут снова открыты, появятся новые счета 706 и 707, проводки по которым будут совершаться с учетом символов отчета о прибылях и убытках. Нераспределенная прибыль (убыток) будет учитываться не на счетах 703 и 704, а на новом балансовом счете 108.

Балансовый счет 107 "Фонды", вероятно, закроется, то есть резервного фонда, фондов накопления и других фондов просто не будет, а также будет полностью пересмотрен порядок бухгалтерского учета по счетам доходов и расходов будущих периодов.

Для внесения большей ясности в организацию бухгалтерского учета в Правила следовало бы записать, что ссуды первой категории качества учитываются на балансовых счетах, а всех других категорий - на внебалансовых.

Характер предполагаемых изменений позволяет предположить, что они будут введены с начала года. Но будут ли они введены с начала 2007 г.?

Для ответа на этот вопрос заметим, что грядущие изменения нужны для приближения бухгалтерского учета в российских банках к международному. Процесс этот идет, но пока остается много неясного. Например, международный стандарт IAS 12 предполагает отложенное налогообложение, но возможен и другой метод - расчет временных разниц начислений налогов в бюджет. Какой из них выберет Банк России, пока непонятно.

С точки зрения этапов перехода на МСФО, установленных Планом перехода российского банковского сектора на МСФО, можно сказать, что первый этап пройден. Он начался 1 января 2004 г. и состоял в том, чтобы подготовить отчетность по МСФО методом трансформации с применением профессиональных суждений, корректировок и перегруппировок статей баланса и отчета о прибылях и убытках.

Вопрос о втором этапе, то есть использовании финансовой отчетности в целях надзора с 1 января 2006 г., как было сказано на "круглом столе", будет рассмотрен Банком России дополнительно.

И только на третьем этапе предполагается осуществить мероприятия по внедрению принципов бухгалтерского учета в соответствии с МСФО в банковском секторе. Причем обязательным условием этого является одновременное внедрение таких принципов и в реальном секторе экономики России.

Как же обстоят дела в реальном секторе?

Согласно Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 181, предусматривается два этапа развития бухгалтерского учета и отчетности. На первом этапе (2004 - 2007 гг.) обязателен перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности только "общественно значимых хозяйствующих субъектов". Второй этап (2008 - 2010 гг.) предполагает "обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам" и оценку "возможности составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов)".

Это значит, что обязательный перевод лишь некоторого круга хозяйствующих субъектов (не составляющих консолидированную отчетность, а составляющих только индивидуальную) на составление отчетности по МСФО должен начаться с 2011 г. Именно к таким хозяйствующим субъектам, на наш взгляд, нужно отнести и банки, составляющие лишь индивидуальную отчетность.

Заметим, что в соответствии со ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Минфина России. Одним из таких органов является Банк России.

Очевидно, что отсюда следует вывод о том, что Банк России в принципе не вправе ранее 2011 г. переводить кредитные организации, составляющие индивидуальную (а не консолидированную) отчетность, на составление отчетности по МСФО, а тем более применять такую отчетность для целей надзора.

Что же считать одновременным внедрением принципов МСФО в реальном и банковском секторах экономики России, о котором говорилось на "круглом столе"? Может быть, это перевод на МСФО отчетности тех организаций в обоих секторах, которые составляют консолидированную отчетность?

Как известно, консолидированную отчетность составляют наиболее крупные организации, но по количеству организаций в обоих секторах, на наш взгляд, преобладают те, которые составляют индивидуальную, а не консолидированную отчетность. Поэтому мы считаем, что одновременным внедрением принципов МСФО в реальном и банковском секторах экономики России может быть только перевод в обоих секторах на составление отчетности по МСФО организаций, составляющих неконсолидированную отчетность.

Но тогда третий этап внедрения МСФО в банковской системе, который согласно материалам "круглого стола" заключается в "осуществлении мероприятий по внедрению принципов бухгалтерского учета в соответствии с МСФО в банковском секторе", должен начаться не ранее 2011 г.

Если все же считать одновременным внедрением принципов МСФО в реальном и банковском секторах экономики России составление отчетности по МСФО теми организациями, которые представляют консолидированную отчетность, то третий этап внедрения МСФО в банковской системе должен наступить не ранее, чем "обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов, включая общественно значимые, ценные бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран и которые составляют такую отчетность по иным международно признаваемым стандартам", то есть не ранее 1 января 2008 г.

Конечно, эти рассуждения справедливы только в том случае, если абсолютно необходимым условием для начала третьего этапа считать, как это отмечено в материалах "круглого стола", осуществление "мероприятий по внедрению принципов бухгалтерского учета в соответствии с МСФО в банковском секторе одновременно с внедрением их в реальном секторе".

С 1 января 2008 г., как можно предположить, вступят в действие разрабатываемый сейчас проект нового закона о бухгалтерском учете и прошедший в Госдуме первое чтение законопроект о консолидированной отчетности (в котором есть один пункт, непосредственно относящийся к банкам).

В настоящее время даже законопроект о консолидированной отчетности в действие не вступил, то есть нет никакой готовности реального сектора экономики к началу второго этапа внедрения принципов МСФО даже для тех субъектов экономики, которые составляют консолидированную отчетность. Более того, до сих пор не решен вопрос официального издания русскоязычного перевода МСФО. В России на русском языке издается лишь перевод МСФО, действующих в странах ЕС, но лондонский комитет по МСФО предлагает России в качестве официального другой текст. После появления официально признанного Правительством РФ текста МСФО должен пройти период его освоения, создания комментариев, примеров, отраслевых методических рекомендаций. Так что до внедрения принципов МСФО в реальном секторе экономики России еще очень далеко.

Исходя из рассмотренной ситуации можно предположить, что 1 января 2007 г. - это очень ранний срок внедрения принципов МСФО в банковский бухгалтерский учет. Условие одновременности перехода на те же принципы МСФО реального сектора не будет обеспечено. Поэтому весьма вероятно, что Банк России отложит внедрение принципов МСФО в банковский бухгалтерский учет (как это было сделано в прошлом году) еще на год, то есть до 1 января 2008 г.

Если все же Приложение 15 к Правилам будет внедряться в банковский бухучет не с начала года, то учетную политику на год придется корректировать. Такое решение Банка России означало бы нарушение п. 4 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете, в котором сказано, что "изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года". Никаких исключений из этого обязательного правила Закон о бухгалтерском учете не предусматривает.

Однако, как известно, такие нарушения в прошлом уже были. Например, в середине прошлого года Банк России отменил применение 20 балансовых счетов из утвержденного им Плана счетов, что неизбежно привело к изменению "рабочего плана счетов" банков, входящего в учетную политику для целей бухгалтерского учета в соответствии с п. 3 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете.

Н.Э.Соколинская

Профессор,

аудитор

Финансовая академия

при Правительстве РФ

Подписано в печать

02.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——