"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 12

РАССЧИТЫВАЕМ ОТПУСКНЫЕ. НА ЧТО ОБРАТИТЬ ВНИМАНИЕ?

Наступил так называемый сезон отпусков, а значит, у бухгалтеров могут возникнуть различные вопросы, связанные с исчислением и налогообложением отпускных. Разумеется, для большинства из них эта процедура привычна и не вызывает особых затруднений. Однако, согласитесь, ситуации бывают разные и порой очень проблематичные. И тогда на помощь может придти наша статья, в которой рассмотрены спорные моменты при начислении отпускных, акцентировано внимание на последних изменениях Минфина по данному вопросу и предложены оптимальные для бухгалтера пути решения возникающих проблем.

Общие положения

Трудовое законодательство предусматривает следующие виды оплачиваемых работодателем отпусков: основные и дополнительные (ст. 115 ТК РФ) <1>. Право на оплачиваемый отпуск у работника возникает по истечении шести месяцев после начала работы в организации. Это закреплено ст. 122 ТК РФ. По соглашению сторон работнику может быть предоставлен оплачиваемый отпуск и до истечения указанного периода работы. Кроме того, Трудовым кодексом определены категории работников, которым оплачиваемый отпуск должен быть предоставлен работодателем до истечения шести месяцев работы на основании их заявления, например женщинам перед отпуском по беременности и родам; работникам в возрасте до восемнадцати лет; работникам, усыновившим ребенка (детей) в возрасте до трех месяцев; гражданам, подвергшимся радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС <2>, и др.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Различают также учебные отпуска, подробный материал по которым был опубликован на страницах нашего журнала (см. статью Д.Е. Аборина "Учебный отпуск", "АВБН", 2006, N 7) и не является предметом рассмотрения настоящей статьи.

<2> Закон от 15.05.1991 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС".

В последующие годы работы отпуск может предоставляться в любое время рабочего года в соответствии с очередностью предоставления ежегодных оплачиваемых отпусков, установленной в данной организации. График отпусков <3> обязателен как для работодателя, так и для работников (ст. 123 ТК РФ).

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Унифицированная форма N Т-7 "График отпусков", утв. Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1.

Отпуск может быть предоставлен как полностью, так и частями по соглашению между работником и работодателем. При этом хотя бы одна из частей отпуска должна составлять не менее 14 календарных дней (ст. 125 ТК РФ).

Оплата отпускных производится на общих основаниях не позднее чем за три дня до начала отпуска. О времени начала отпуска работник должен быть извещен за две недели до его начала. Если эти условия не выполняются, то по соглашению между работником и работодателем отпуск переносится на другой срок (ст. 124 ТК РФ).

Расчет отпускных

Общий порядок расчета среднедневного заработка для оплаты отпусков утвержден ст. 139 ТК РФ, а также Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (далее - Положение) <4>. В соответствии с ними сумма отпускных определяется по среднедневному доходу за три месяца <5>, предшествующих уходу работника на отдых (с 1-го до 1-го числа). При этом надо помнить, что при расчете не учитываются период, указанный в п. 4 Положения, и выплаты за это время.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Постановление Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

<5> В силу ст. 139 ТК РФ продолжительность расчетного периода можно изменить коллективным договором, ели это не ухудшит положение работников.

Пример 1. Работник с 15 мая 2006 г. уходит в отпуск продолжительностью 28 календарных дней. Расчетный период - с февраля по апрель 2006 г. Количество отработанных дней и полученный доход за это время составили:

- в феврале 2006 г. - отработано 15 рабочих дней, 4 дня работник болел. За это время ему начислено 15 000 руб. (в том числе 2000 руб. - пособие по временной нетрудоспособности);

- в марте 2006 г. - рабочий месяц отработан полностью (22 дня). Работнику начислено 20 000 руб.;

- в апреле 2006 г. - за 20 рабочих дней работнику выплатили 25 000 руб. (в том числе 1000 руб. - среднюю зарплату за один день командировки).

1) Определим сумму дохода, учитываемую при расчете среднего заработка: 57 000 руб. ((15 000 - 2000) + 20 000 + (25 000 - 1000)).

Пунктом 9 Положения установлено, что количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах расчетного периода определяется путем умножения числа рабочих дней по календарю пятидневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4.

2) Определим количество календарных дней в расчетном периоде. Полностью в расчет можно взять только один месяц - март, за который учитывается среднемесячное число календарных дней (29,6) <6>. Рабочие дни за февраль и апрель переведем в календарные. Итого в расчетном периоде 77,2 календарных дня (15 х 1,4 + 29,6 + (20 - 1) х 1,4).

3) Среднедневной заработок составит 738,34 руб. (57 000 руб. / 77,2 дн.).

4) Работнику начислены отпускные в сумме 20 673,52 руб. (738,34 руб. х 28 дн.).

В случае если работник за расчетный период и до расчетного периода не имел фактически начисленной заработной платы или фактически отработанных дней, то средний заработок определяется исходя из суммы заработной платы, начисленной за фактически отработанные работником дни в месяце наступления случая, с которым связано сохранение среднего заработка (п. 6 Положения).

     
   ————————————————————————————————
   

<6> К сведению: законопроект N 329663-3 "О внесении изменений в Трудовой кодекс Российской Федерации, признании недействующими на территории Российской Федерации некоторых нормативных актов СССР и утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" предусматривает, в частности, внесение поправок, касающихся порядка исчисления среднего заработка для оплаты отпускных. Предлагается исчислять расчет отпускных исходя из среднего заработка за последние двенадцать предшествующих календарных месяцев, а среднемесячное число календарных дней составит 29,5.

Пример 2. В организацию 1 февраля 2006 г. поступил на работу сотрудник, который с прежнего места работы был уволен 27 января 2006 г. В браке он не состоит и детей не имеет. Оклад установлен в размере 15 000 руб. По соглашению сторон сотруднику предоставлен отпуск с 20 февраля по 5 марта 2006 г.

Стаж работы на предприятии до начала отпуска составил 19 календарных дней.

За февраль 2006 г. было отработано 13 дней и работнику начислена заработная плата в сумме 10 263 руб. (15 000 руб. / 19 дн. х 13 дн.).

Количество отработанных дней: 18,2 дня (13 дн. х 1,4).

Средний дневной заработок - 563,90 руб. (10 263 руб. / 18,2 дн.).

Начислены отпускные в сумме 7894,60 руб. (563,9 руб. х 14 дн.), в том числе:

- за февраль - 5075,1 руб. (563,9 руб. х 9 дн.);

- за март - 2819,5 руб. (563,9 руб. х 5 дн.).

Премии

При расчете среднего заработка для оплаты отпусков должны учитываться премии, выплачиваемые работникам организации (п. 2 Положения).

Включение премий и иных вознаграждений, произведенных в пользу работника, в расчет среднего заработка производится следующим образом (п. 14 Положения о средней заработной плате):

- ежемесячная премия (одна премия за одни и те же показатели за каждый месяц расчетного периода) - учитывается фактически начисленная премия;

- ежеквартальная (одна квартальная премия за одни и те же показатели) - учитывается в размере 1/3 фактически начисленной суммы премии за каждый месяц расчетного периода;

- вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий календарный год, - в размере 1/12 за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления вознаграждения.

Пример 3. Работнику были начислены премии:

- в январе - 300 руб. за высокий результат работы, 300 руб. за качество продукции;

- в феврале - 500 руб. за лучший результат;

- в марте - 400 руб. за качество работы;

- за I квартал - 1000 руб.

Ежегодный отпуск предоставлен работнику с 1 апреля 2006 г. Расчетный период отработан полностью.

Так как согласно п. 14 Положения учитывается не более одной выплаты за одни и те же показатели за каждый месяц расчетного периода, в расчет включаются три ежемесячные премии в сумме 1200 руб. (300 + 500 + 400). Квартальная премия в данном случае учитывается полностью и составляет 1000 руб. (1000 / 3 мес. х 3 мес.).

Общая сумма премиальных выплат составит 2200 руб. (1200 + 1000).

Повышение зарплаты

Повышение произошло в расчетный период

Выплаты, учитываемые при определении среднего заработка и начисленные за предшествующий повышению период времени, пересчитываются с применением коэффициентов, которые рассчитываются путем деления тарифной ставки (должностного оклада, денежного вознаграждения), установленной в месяце наступления случая, с которым связано сохранение среднего заработка, на тарифные ставки (должностные оклады, денежное вознаграждение) каждого из месяцев расчетного периода (п. 15 Положения).

Пример 4. Работнику предоставлен отпуск с 12 апреля 2006 г. продолжительностью 28 календарных дней. Расчетный период - с 1 января по 31 марта - отработан полностью.

В январе работнику было начислено 10 000 руб. С 1 февраля должностной оклад работника составляет 15 000 руб.

Коэффициенты повышения составят:

- в январе - 1,5 (15 000 руб. / 10 000 руб.);

- в феврале и марте - 1 (15 000 руб. / 15 000 руб.).

Корректируем средний заработок расчетного периода:

10 000 руб. x 1,5 + 15 000 руб. + 15 000 руб. = 45 000 руб.

Средний дневной заработок составит 506,76 руб. (45 000 руб. / 3 / 29,6 дн.)).

Работнику начислены отпускные в сумме 14 189,28 руб. (506,76 руб. х 28 дн.).

Повышение произошло после расчетного периода

до наступления случая,

с которым связано сохранение среднего заработка

Возможна ситуация, когда зарплату работнику повысили после расчетного периода, но до его ухода в отпуск. В этом случае всю сумму отпускных надо скорректировать на коэффициент повышения заработной платы (п. 15 Положения). Чтобы определить этот коэффициент, нужно оклад работника после повышения разделить на оклад до повышения.

Пример 5. С 11 июля 2006 г. работник уходит в отпуск на 14 календарных дней. Его оклад - 10 000 руб. С 1 июля 2006 г. зарплата сотрудника повышена на 20%.

В расчетный период войдут апрель, май и июнь.

Средний заработок, сохраняемый на период отпуска, составит 4729,72 руб. ((10 000 + 10 000 + 10 000) руб. / 3 / 29,6 дн. х 14 дн.).

Сумма отпускных, которую ему должна выплатить организация, составит 5675,66 руб. (4729,72 руб. х 1,2).

Повышение произошло в период сохранения среднего заработка

Зарплату работнику могут повысить во время его нахождения в отпуске. В этом случае нужно скорректировать часть среднего заработка, которая приходится на период с момента, когда увеличен оклад, и до окончания отпуска.

Пример 6. С 22 мая по 18 июня 2006 г. работник находится в отпуске (28 календарных дней). Оклад работника - 14 000 руб. С 1 июня 2006 г. оклад сотруднику увеличили на коэффициент 1,4.

В расчетный период войдут февраль, март и апрель.

Средний дневной заработок работника равен 472,97 руб. (14 000 + 14 000 + 14 000) руб. / 3 / 29,6 дн.).

Средний заработок, сохраняемый на период отпуска, составит 13 243,24 руб. (14 000 + 14 000 + 14 000) руб. / 3 / 29,6 дн. х 28 дн.).

Заработная плата была повышена в тот период, когда работник находился в отпуске, поэтому скорректировать нужно лишь ту часть среднего заработка, которая приходится на период с 1 по 18 июня 2006 г. (за 18 календарных дней).

Сумма отпускных, причитающаяся работнику за 10 календарных дней мая, составит 4729,7 руб. (472,97 руб. х 10 дн.).

Сумма отпускных, причитающаяся работнику за 18 календарных дней июня, составит 11 918,84 руб. (472,97 руб. х 18 дн. х 1,4).

Общая сумма отпускных, которую фирма должна выплатить работнику, будет равна 16 648,54 руб. (4729,70 + 11 918,84).

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете расходы на оплату отпускных, согласно ПБУ 10/99 <7>, включаются в расходы по обычным видам деятельности.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности <8> начисление отпускных за дни отпуска, приходящиеся на текущий месяц, отражается по дебету "затратных" счетов (20, 23, 25, 26, 29, 44) и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Утверждена Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Если отпуск охватывает два месяца, то часть отпуска, приходящуюся на следующий месяц, можно отнести к расходам будущих периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета <9>).

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Обратите внимание: этот момент четко не урегулирован правилами бухгалтерского учета. Так, согласно разъяснениям специалистов Минфина, данным в Письме от 24.12.2004 N 03-03-01-04/1/190, возможен вариант отражения отпускных, приходящихся на различные месяцы, без использования счета 97 "Расходы будущих периодов". Но учитывая то обстоятельство, что расходы признаются в том периоде, в котором имели место (п. 18 ПБУ 10/99), воспользоваться рекомендациями Минфина, на наш взгляд, можно в случае, если организация признает такие расходы несущественными в общей структуре себестоимости <10>. Тогда она может учесть их сразу, то есть в момент начисления отпускных.

     
   ————————————————————————————————
   

<10> Норматив существенности предприятие устанавливает самостоятельно в приказе об учетной политике.

Налоговый учет

В налоговом учете расходы на оплату отпускных включаются в состав расходов на оплату труда, за исключением дополнительных отпусков, предоставление которых законодательством РФ не предусмотрено.

Порядок признания расходов, связанных с оплатой отпускных, в целях налогообложения определяется в зависимости от метода учета доходов и расходов, используемых организацией.

При методе начисления сумма отпускных признается в составе расходов на оплату труда в том месяце, к которому она относится, независимо от времени фактической выплаты. Согласно п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда.

В случае если работнику представляется отпуск, приходящийся на два налоговых периода, то, по разъяснениям финансистов, сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов для исчисления налога на прибыль пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период (Письмо Минфина России от 04.04.2006 N 03-03-04/1/315).

Таким образом, если организация учтет всю сумму отпускных в одном периоде, а в налоговом учете будет ее распределять, образуется вычитаемая временная разница (ПБУ 18/02 <11>). В противном случае порядок признания отпускных в налоговом и бухгалтерском учете будет одинаковым.

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

При кассовом методе расходы признаются в целях налогообложения только по мере их фактической оплаты. Поэтому суммы отпускных признаются в составе расходов в полном объеме в том месяце, когда они фактически были выплачены работнику (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Пример 7. Воспользуемся условиями примера 1. Напомним, что работнику начислены отпускные в сумме 20 673,52 руб. (738,34 руб. х 28 дн.), в том числе за период с 15 по 31 мая - 12 551,78 руб., с 1 по 11 июня - 8121,74 руб. Стандартные налоговые вычеты работнику не полагаются.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки.

     
   ———————————————————————————————————————T——————T———————T——————————¬
   |          Содержание операции         | Дебет| Кредит|  Сумма,  |
   |                                      |      |       |   руб.   |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |                          В мае 2006 г.                         |
   +——————————————————————————————————————T——————T———————T——————————+
   |Начислены отпускные за май            |  20  |   70  |12 551,78 |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Отражено начисление НДФЛ              |  70  |   68  | 2 688    |
   |(20 673,52 руб. х 13%)                |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Отражен ЕСН с отпускных, приходящихся |  20  |   69  | 3 263,46 |
   |на май                                |      |       |          |
   |(12 551,78 руб. х 26%)                |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Включены в состав расходов будущих    |  97  |   70  | 8 121,74 |
   |периодов отпускные за июль            |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Отражен ЕСН с отпускных, приходящихся |  97  |   69  | 2 111,65 |
   |на июнь                               |      |       |          |
   |(8121,74 руб. х 26%)                  |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Отражено ОНО <*>                      |  68  |   77  |   506,80 |
   |(1055,83 руб. х 24%)                  |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Выданы отпускные работнику            |  70  |   50  |17 985,52 |
   |(20 673,52 — 2688) руб.               |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |                          В июне 2006 г.                        |
   +——————————————————————————————————————T——————T———————T——————————+
   |Включена в состав расходов сумма      |  20  |   97  | 8 121,74 |
   |затрат на выплату отпускных,          |      |       |          |
   |приходящихся на июнь                  |      |       |          |
   +——————————————————————————————————————+——————+———————+——————————+
   |Списано ОНО и отражен налог на        |  77  |   68  |   253,40 |
   |прибыль, доначисленный в              |      |       |          |
   |бухгалтерском учете                   |      |       |          |
   L——————————————————————————————————————+——————+———————+———————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно ст. 242 НК РФ задолженность по ЕСН отражается в момент начисления работнику отпускных. В отличие от бухгалтерского <12> в налоговом учете ЕСН признается в расходах по налогу на прибыль в полной сумме (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письмо УМНС по г. Москве от 27.01.2004 N 26-12/05495)), поэтому на сумму налога возникнет временная разница (п. 15 ПБУ 18/02), которая формирует ОНО. Она закроется в момент признания в бухгалтерском учете расхода в виде оставшейся части отпускных.

     
   ————————————————————————————————
   

<12> Обратите внимание: существует мнение, что налоги, уплачиваемые с суммы отпускных (ЕСН, пенсионные взносы, взносы на страхование от несчастных случаев), необходимо начислять и списывать в расходы в полном объеме в том же месяце, в котором рассчитаны отпускные. Соответственно, распределять их по отчетным периодам в бухгалтерском учете не нужно (налицо сближение бухгалтерского и налогового учета).

Исчисленные страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию и страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний со всей суммы отпускных учитываются в полном объеме в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они начислены (Письма Минфина России от 16.02.2004 N 04-02-05/1/14, от 18.01.2005 N 03-03-01-04/1/12, УМНС по г. Москве от 30.06.2004 N 26-12/43524). В бухгалтерском учете такие расходы, как уже было отмечено, распределяются по отчетным периодам.

Налог на доходы физических лиц

При выплате начисленных отпускных организация выполняет функции налогового агента, то есть она обязана удержать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов при фактической выплате (п. п. 1, 2 ст. 224 НК РФ). Сумма отпускных подлежит обложению НДФЛ по ставке 13% (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Если после предоставления отпуска ранее положенного срока сотрудник увольняется, то бухгалтеру необходимо пересчитать отпускные и удержать излишне выданную сумму. При этом согласно разъяснениям Минфина в Письме от 20.10.2004 N 07-05-13/10 при отражении в бухгалтерском учете возврата излишне полученных сумм за отпуск на указанную сумму сторнируется (методом красного сторно) дебет счетов учета затрат на производство и кредит учета расчетов с персоналом по оплате труда. Сумма средств, поступивших в кассу организации от увольняемого сотрудника, отражается по дебету счета учета кассы в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с персоналом по оплате труда.

Кроме того, организация должна вернуть увольняемому работнику часть НДФЛ, удержанного с отпускных. Для этого необходимо написать заявление на имя руководителя организации о возврате излишне удержанных сумм (п. 1 ст. 231 НК РФ). На сумму налога уменьшается сумма возвращаемых работником отпускных. В бухгалтерском учете указанная операция отразится следующей записью:

Сторно:

Дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

Кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Организации необходимо также пересчитать сумму налогов, начисленных на отпускные. Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибки организация должна скорректировать налоговую базу того периода, в котором допущено нарушение. Если сотрудник получил отпуск авансом, а потом уволился, то, по мнению налоговых органов, в том периоде, когда рассчитаны отпускные, образовалась переплата по ЕСН и страховым взносам в Пенсионный фонд РФ, а также недоплата по налогу на прибыль. Однако в том периоде, когда бухгалтер удержит излишне начисленные отпускные, недоимка по налогам автоматически погасится в силу пересчета отпускных и уплаты всех налогов и взносов. Несмотря на то что расчетным периодом по ЕСН, страховым взносам в Пенсионный фонд и налогу на прибыль является календарный год, во избежание конфликтов с проверяющими органами лучше предоставить уточненные расчеты (декларации). Однако если организация переплатила налог или взнос, то подавать уточненную декларацию - это право организации, а не ее обязанность (ст. 81 НК РФ).

Обращаем внимание на то, что в некоторых случаях удержания с увольняемого работника производить не нужно, даже если предоставленный отпуск остался неотработанным. К таким случаям можно отнести увольнение по сокращению численности или штата, ликвидация организации, увольнение работника по медицинским показаниям (ст. 137 ТК РФ).

Бывают случаи, когда последней зарплаты сотрудника недостаточно, чтобы удержать переплату. Тогда работник должен внести сумму за минусом НДФЛ, который был удержан с излишне выплаченных отпускных. Эту операцию необходимо сопроводить заявлением на имя руководителя организации о возврате излишне удержанных сумм НДФЛ (п. 1 ст. 231 НК РФ).

Если бывший работник отказывается вернуть "лишние" отпускные, организация вправе подать исковое заявление в суд об их принудительном взыскании (Приказ Минздравсоцразвития России от 03.03.2005 N 190).

Отзыв из отпуска

Отзыв работника из отпуска допускается только с его согласия (ст. 125 ТК РФ). При этом если работник не выполняет распоряжение руководителя о выходе на работу до окончания отпуска и независимо от причины такого отказа, этот факт не может рассматриваться как нарушение трудовой дисциплины (п. 37 Постановление Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2).

Отзыв работника из ежегодного оплачиваемого отпуска оформляется приказом (распоряжением) работодателя, основанием для издания которого является заявление работника. Одновременно по выбору работника определяется время, когда ему будет предоставлена неиспользованная часть отпуска, и в график отпусков вносятся соответствующие сведения.

Не допускается отзыв из отпуска работников в возрасте до восемнадцати лет, беременных женщин и работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными условиями труда.

При отзыве из отпуска ранее начисленные отпускные и соответствующие налоги сторнируются, а за отработанные дни начисляется заработная плата и соответствующие налоги. Для удержания излишне начисленных отпускных из очередной заработной платы необходимо письменное согласие работника о перерасчете, поскольку сделать это без согласия работника организация не вправе (ст. 137 ТК РФ). Следует учитывать, что общий размер всех удержаний не может превышать 20%.

Создание резерва

Для равномерности отражения расходов на оплату отпусков работникам, выплату вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год для целей налогообложения организация вправе принять решение о создании такого резерва. Для этого необходимо в учетной политике отразить способ резервирования, предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений (ст. 324.1 НК РФ).

Для этого организация составляет специальную смету, где процент отчислений в резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков, включая ЕСН, к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда.

На конец календарного года в обязательном порядке проводится инвентаризация резерва. Если средств резерва не хватает, то по состоянию на 31 декабря отчетного года налогоплательщик включает в состав расходов на оплату труда сумму фактических расходов на оплату отпусков, включая ЕСН. Недоиспользованные суммы резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы текущего налогового периода.

Однако налогоплательщик вправе не включать в состав внереализационных доходов остаток неиспользованного резерва на оплату отпусков при условии формирования указанного резерва в следующем налоговом периоде (Письмо Минфина России от 02.02.2006 N 03-05-02-04/8).

Л.П.Бойко

Ведущий эксперт-консультант

компании "Правовест"

Подписано в печать

02.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——