"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2006, N 12

Вопрос: Как определить расчетную цену сделки с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (в частности, векселей третьих лиц)? Надо ли ее использовать в случае погашения векселя в срок?

Ответ: Согласно п. 2 ст. 280 НК РФ доходы от операций по реализации ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги. Расходы при реализации ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение) и затрат на ее реализацию. В результате соотношения доходов и расходов от реализации ценной бумаги определяется прибыль или убыток от реализации.

В отношении ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ, и при отсутствии торгов на рынке ценных бумаг по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам п. 6 ст. 280 НК РФ установлено специальное правило определения для целей налогообложения цены реализации ценной бумаги. В частности, в указанном случае рекомендуется сравнивать полученную сумму с расчетной ценой векселя. Разница между этими суммами не должна превышать 20% от расчетной цены. Если цена реализации векселя отклоняется от расчетной цены менее чем на 20%, то для целей налогообложения прибыли принимают цену реализации векселя. Если же разница составляет более чем 20%, то цена реализации векселя не может быть принята для целей налогообложения.

Обратите внимание: из положений п. 6 ст. 280 НК РФ не следует, что если фактическая цена сделки отличается от расчетной цены ценной бумаги более чем на 20%, то в качестве фактической цены сделки (цены реализации ценной бумаги) принимается расчетная цена. Поскольку все цены, которые находятся в интервале 20% от расчетной цены, согласно п. 6 ст. 280 НК РФ признаются допустимыми в целях налогообложения, для расчета отклонения необходимо использовать величину, равную расчетной цене, уменьшенной на 20%. Такой подход, в частности, заложен в Инструкции по заполнению Листа 05 Декларации по налогу на прибыль организаций <1> при определении налоговой базы по операциям реализации (выбытия) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (см. также Постановление ФАС МО от 07.07.2004 N КА-А40/5478-04).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Приказ Минфина России от 07.02.2006 N 24н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения".

Ранее п. 6 ст. 280 НК РФ было предусмотрено, что для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована рыночная величина ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте. Теперь в этой норме указано <2>, что для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Банка России.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Пункт 29 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ о налогах и сборах".

Пример 1. ООО "Альфа" приобрело вексель ЦБ РФ номиналом 100 000 руб. за 80 000 руб. Срок погашения векселя наступает через 150 дней. Через 20 дней ООО "Альфа" реализовало вексель третьему лицу за 85 000 руб. Ставка рефинансирования на день продажи векселя составила 12%.

Расчетная цена определяется как стоимость покупки ценной бумаги, увеличенная на сумму процентов, исчисленных исходя из ставки рефинансирования.

Рц = К + К х R х Т / 365 дн., где:

Рц - расчетная цена;

К - покупная стоимость ценной бумаги;

R - ставка рефинансирования ЦБ РФ;

Т - количество дней от приобретения до реализации ценной бумаги.

Рц = 80 000 + 80 000 х 12% х 20 дн. / 365 дн. = 80 526 руб.

Отклонение фактической цены от расчетной составляет 5,56% (85 000 руб. / 80 526 х 100 - 100). Так как отклонение меньше 20%, в качестве дохода надо брать продажную цену - 85 000 руб.

Следует также обратить внимание на Письмо Минфина России от 02.03.2006 N 03-03-04/1/162, согласно которому для определения расчетной цены дисконтных векселей можно использовать формулу расчета наращенных (накопленных) сумм процентных выплат <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Ранее эта формула была определена в Методических рекомендациях по применению главы 25 НК РФ.

Рц = (N - К) / Т x D + К, где

Рц - расчетная цена;

N - номинальная стоимость приобретенной ценной бумаги;

К - покупная стоимость ценной бумаги;

Т - количество дней от приобретения до погашения ценной бумаги;

D - количество дней в периоде от даты приобретения ценной бумаги до реализации (иного выбытия) векселя.

Обратите внимание: при погашении долговой ценной бумаги в срок расчетная цена не определяется.

Пример 2. ООО "Караван" за выполненные ранее работы стоимостью 800 000 руб. получило от ЗАО "Европа" беспроцентный вексель третьего лица номиналом 830 000 руб., срок погашения которого наступает через 183 дня. ООО "Дом", не дождавшись срока погашения векселя, реализовало вексель через 13 дней за 820 000 руб.

Определим расчетную цену векселя по указанной формуле.

Рц = (830 000 руб. - 800 000 руб.) х 13 дн. / 183 дн. + 800 000 руб. = 802 131 руб.

Определим процент отклонения цены сделки от расчетной цены:

(820 000 руб. - 802 131 руб.) / 802 131 руб. х 100 = 2,23%.

Цена реализации векселя отклоняется от расчетной цены менее чем на 20%, поэтому она может быть принята для целей налогообложения.

Изменим условия примера, предположив, что ООО "Караван" реализовало вексель за 600 000 руб.

Расчетная цена векселя остается такой же - 802 131 руб.

Определим, на сколько процентов отклоняется от расчетной цена реализации векселя:

(600 000 руб. - 802 131 руб.) / 802 131 руб. х 100 = 25,20%.

Таким образом, цена реализации векселя отклоняется от расчетной более чем на 20%, и она не может быть принята для целей налогообложения. В таком случае фактическая цена продажи векселя корректируется до расчетной цены с учетом 20%-ного отклонения, то есть до 641 705 руб. (802 131 руб. - 802 131 руб. х 20%).

С.Н.Зайцева

Главный редактор журнала

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

02.06.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——