"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6

Вопрос: Наша организация находится на УСН. Мы смонтировали рекламный щит. При этом были выполнены работы по благоустройству территории в зоне установки щита. Входит ли стоимость этих работ в стоимость основных средств и можем ли мы списать эти расходы в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ?

Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики-"упрощенцы", избравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе при исчислении единого налога уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств. В силу п. 4 ст. 346.16 НК РФ в состав основных средств и нематериальных активов в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ. Таким образом, для ответа на поставленный вопрос мы должны обратиться к нормам гл. 25 НК РФ. В то же время позиция, высказываемая фискальными органами в отношении анализируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль, может быть учтена при анализе ситуации, касающейся исчисления единого налога.

Фискальные органы отрицательно отнесутся к попытке учесть в налоговом учете расходы на благоустройство территории. В качестве примера приведем позицию, высказанную Минфином в одном из писем. Речь идет о Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 29.10.2004 N 03-03-01-04/1/94: затраты на проведение работ по восстановлению благоустройства территории после демонтажа (монтажа) рекламных установок налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшают. Чем обоснован этот вывод? Анализируя ответ фискального ведомства, невольно приходишь к выводу, что в этом Письме есть все: и ссылки на нормы Налогового кодекса, и видимость законности и обоснованности ответа, нет одного - попытки вникнуть в ситуацию, задаться вопросом: а та ли норма НК РФ подлежит применению в данном случае? В вопросе налогоплательщика, послужившем причиной выхода в свет Письма N 03-03-01-04/1/94, речь идет об объектах внешнего благоустройства. А раз речь идет о них, то и отказ в учете расходов последовал по той причине, что согласно пп. 4 п. 2 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации объекты внешнего благоустройства в целях налогообложения прибыли признаются амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации. При этом финансовое ведомство даже не вникает в суть вопроса, не старается понять, о чем, собственно, идет речь.

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ в составе амортизируемого имущества в целях применения гл. 25 НК РФ признается, в частности, имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности. Разве о таком имуществе идет речь в данном вопросе? Речь идет о затратах на восстановление асфальта, газона и прочих работ по благоустройству после монтажа (демонтажа) рекламных установок. Разве налогоплательщик создает в этом случае объект внешнего благоустройства, который впоследствии будет числиться на его балансе? Он выполнял требования Правил размещения средств наружной рекламы и информации в г. Москве, восстановив объект внешнего благоустройства, находившийся на балансе муниципальных организаций, частично разрушенный им при монтаже (демонтаже) рекламной установки. Такие расходы, в соответствии с требованиями п. 1 ст. 257 НК РФ, должны включаться в состав первоначальной стоимости амортизируемого имущества, но не объекта внешнего благоустройства, как считает Минфин, а рекламной установки. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ). Данные расходы, в соответствии с правилами, являются необходимыми при сооружении рекламной установки, следовательно, и должны включаться в ее первоначальную стоимость.

Еще более абсурдна ситуация с созданием объекта внешнего благоустройства, когда налогоплательщик несет данные затраты в связи с необходимостью демонтажа рекламной установки, в результате которого она ликвидируется. На ее месте нет ничего - ни установки, ни какой-либо иной собственности налогоплательщика, есть лишь восстановленный газон или асфальт, принадлежащий балансодержателю. Согласно логике финансового ведомства в налоговом учете должно числиться какое-то амортизируемое имущество, не подлежащее амортизации. Данные расходы являются не чем иным, как расходами, связанными с ликвидацией амортизируемого объекта (рекламной установки), и подлежат включению в расходы в соответствии с пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Ошибочность подхода Минфина может иметь серьезные последствия - ведь высказанный им методологический подход применим ко всем случаям, когда налогоплательщик выполняет работы, связанные с разрушением, а следовательно, и с последующим восстановлением объектов внешнего благоустройства. Данный подход может быть распространен и на подрядчиков, вскрывших асфальт при прокладке коммуникаций, и на строителей объектов недвижимости.

Как показывает арбитражная практика, такие случаи уже встречаются, правда, они не находят понимания в арбитражных органах. В качестве примера приведем Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.06.2004 N А56-28373/03. По мнению налогового органа, общество было не вправе включать в стоимость инвестиционного объекта основных средств, введенного в эксплуатацию, затраты, связанные с благоустройством прилегающей к этому объекту территории (восстановление асфальта при сооружении внеплощадных сетей электроснабжения и трансформаторной подстанции, устройство асфальтовых покрытий, ограждений и т.п.), предусмотренные инвестиционным проектом. Налоговая инспекция посчитала, что в результате выполнения указанных работ налогоплательщиком создан новый объект основных фондов. Кассационная инстанция согласилась с выводами, сделанными судами обеих инстанций, отметив, что они сделали обоснованный вывод о том, что затраты, связанные с благоустройством территории, прилегающей к объекту основных фондов, правомерно включены обществом в стоимость объекта и учтены при начислении амортизации как единый инвестиционный объект, поскольку выполнение работ по восстановлению асфальта при сооружении внеплощадных сетей электроснабжения и трансформаторной подстанции, устройство асфальтовых покрытий, ограждений и т.п. предусмотрены инвестиционным договором, являлись условием, необходимым для приемки объекта основных фондов, построенного в рамках инвестиционного проекта, в эксплуатацию, а стоимость названных работ включена государственной приемочной комиссией в состав стоимости инвестиционного объекта, поскольку в соответствии со ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

На основании вышеизложенного мы можем сделать два вывода. Первый - на наш взгляд, законных оснований, которые не позволили бы налогоплательщикам принять в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, анализируемые в этом ответе расходы, нет. Второй - налоговые органы, скорее всего, не согласятся с этим подходом, в связи с этим налогоплательщикам, видимо, придется отстаивать свою позицию в суде.

Ю.Г.Кувшинов

Главный редактор журнала

"Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

29.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——