"Учет. Налоги. Право", 2006, N 20

ВЫЧЕТ НДС: ОПЛАТА ИМЕЕТ ЗНАЧЕНИЕ

Хорошо известно, что с этого года входной НДС можно принимать к вычету без оплаты. Все, казалось бы, просто. Но только не для компаний, которые рассчитываются с поставщиками неденежными средствами, а также выдают им собственные векселя.

Перечень случаев, когда вычет НДС обусловлен оплатой, приведен в п. 1 ст. 172 НК РФ.

Иных ситуаций, когда основанием для вычета входного налога является документ об оплате покупки, в новой редакции гл. 21 НК РФ нет. То есть в общем случае для вычета достаточно счета-фактуры, предъявленного поставщиком. К вычету можно принять сумму налога, указанную в этом документе. Это касается и неденежных расчетов, но с одной оговоркой.

Ограничена сумма вычета, но не дата

Дело в том, что п. 2 ст. 171 НК РФ по-прежнему обязывает при неденежной форме расчетов применять вычеты исходя из стоимости имущества, переданного в оплату покупки, или денег, уплаченных по собственному векселю. Выходит, для этих случаев оплата имеет значение и теперь? Надо ли в этих ситуациях, как и прежде, произвести неденежную оплату, документально подтвердить этот факт и только потом принять входной налог к вычету?

Мы считаем, что нет, не надо. Пункт 2 ст. 171 Кодекса не обязывает дожидаться неденежной оплаты и не предъявляет особых требований к документальному обоснованию вычета. Он устанавливает лишь ограничения по его сумме. А именно что она не должна превышать суммы налога, рассчитанной исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в "оплату" покупки, или сумм, уплаченных по собственному векселю. С этой позицией согласны и в Минфине России, куда "УНП" обратилась за комментариями.

Пример 1. В марте 2006 г. компания приобрела товары для перепродажи на сумму 17 700 руб. (в том числе НДС - 2700 руб.), приняла их к учету и получила от поставщика счет-фактуру на эту сумму. Стороны договорились, что в качестве оплаты покупатель передаст поставщику вексель третьего лица номинальной стоимостью 18 000 руб., который был приобретен за 14 000 руб. Вексель был передан в апреле. Покупатель отчитывается по НДС ежемесячно.

В данном случае покупатель вправе принять входной налог к вычету в марте, но не в полной сумме, а в пределах рассчитанной, исходя из балансовой стоимости векселя. Таким образом, в книге покупок за март покупатель зарегистрирует счет-фактуру на сумму 2135,59 руб. (14 000 руб. x 18 : 118).

Если денежная форма превратилась в неденежную

Итак, входной налог в пределах названного лимита можно принять к вычету в том налоговом периоде (месяце или квартале), когда поставщик предъявил налог, то есть выставил счет-фактуру. Сложности могут возникнуть в том случае, когда право на вычет возникает в одном периоде, а оплата происходит в следующем, причем в оплату передается не тот актив, который предполагался изначально. Например, первоначальный договор предусматривал денежную оплату, но затем способ расчетов изменился (отступное, новация).

В данном случае п. 1 ст. 172 НК РФ позволяет применить вычет сразу же в полном объеме. Однако, если в последующих периодах обязательство изменится и станет неденежным, покупателю придется откорректировать базу НДС с учетом ограничения. В каком периоде это необходимо сделать: когда налог приняли к вычету изначально или когда изменился способ оплаты? Редакция "УНП" обратилась с этим вопросом в Минфин России. В финансовом ведомстве считают, что корректировать записи в книге покупок надо в том периоде, в котором стороны заключат соглашение об изменении формы расчетов. Но только если продавец не станет вносить изменения в первоначальный счет-фактуру.

Мы придерживаемся такой же точки зрения. Ведь, если обязать компанию корректировать налоговую базу того периода, в котором изначально применен вычет, за данный период возникнет недоимка. Это поставит налогоплательщика в неравные условия по сравнению с другими компаниями в зависимости от избранной формы расчетов. Конституционный Суд РФ в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П указал на недопустимость такого подхода.

Пример 2. Используем условия примера 1. Пусть по первоначальным условиям договора компания должна была рассчитаться за товары деньгами с отсрочкой платежа. В апреле покупатель и продавец заключили дополнительное соглашение, согласно которому покупатель передает в оплату основные средства остаточной стоимостью 15 000 руб. Рыночная стоимость аналогичного имущества составляет 19 000 руб.

В книге покупок вычет можно отразить в полном объеме на сумму 2700 руб. в марте 2006 г., когда товары будут приняты к учету и получен счет-фактура. В апреле покупатель должен отразить в книге покупок реализацию основных средств, начислить НДС на их рыночную стоимость 3420 руб. (19 000 руб. x 18%), выписать на эту сумму счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Кроме того, необходимо отразить ограничения по размеру применяемого вычета. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур <*> не говорят прямо, как корректировать налоговую базу в данном случае. Ведь записи в доплистах надо делать только при исправлении счетов-фактур (п. 7 Правил). А в данном случае счет-фактура остается прежним. Корректируется только сумма к вычету на основании бухгалтерской справки. Мы считаем, здесь можно по аналогии применить порядок, который предусмотрен для восстановления НДС при взносе в уставный капитал. То есть зарегистрировать сумму, выходящую за ограничение по балансовой стоимости имущества, в книге продаж у покупателя (п. 16 Правил).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914; в редакции Постановления Правительства РФ от 11.05.2006 N 283).

Эта сумма составит:

2700 руб. - (15 000 руб. x 18 / 118) = 411, 86 руб.

Обратите внимание: если бы в приведенном примере покупатель выдал собственный вексель, то налоговую базу пришлось бы откорректировать в том периоде, когда покупатель его оплатит. Для этого первоначальную сумму вычета надо сравнить с величиной, рассчитанной исходя из платежа по векселю. Если вычет больше, разницу нужно отразить в книге продаж в том периоде, когда вексель погашен. Если вычет меньше или равен вновь рассчитанной сумме, корректировки не требуются.

Д.Алексин

Руководитель

юридического отдела "УНП"

В.Горюнов

Юрист

Подписано в печать

26.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——