"Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 3

ПРОВЕДЕНИЕ АЗАРТНЫХ ИГР НА ТЕРРИТОРИИ ОТЕЛЯ

В условиях острой конкуренции вопрос о качестве предоставляемых услуг и уровне сервиса актуален сегодня как никогда. От его решения зависит многое: привлечение выгодных клиентов, заселение гостиницы, выручка от оказания услуг проживания и размещения, прибыль от осуществления прочих видов деятельности, репутация заведения и, наконец, успех, к которому стремится любая компания.

Современные стандарты обслуживания в гостиничном бизнесе определяют широкий спектр оказываемых услуг. В их числе - проведение азартных игр, которые получили широкое распространение не только за рубежом, но и в России. Особенностью игорного бизнеса как одного из видов деятельности является его высокая прибыльность. Это отчасти объясняется тем, что проведение азартных игр налоговым законодательством не признается реализацией товаров (работ, услуг), поэтому не облагается ни налогом на прибыль, ни НДС, что является неоспоримым преимуществом при исполнении налоговых обязательств перед бюджетом. Однако взамен этого организаторы азартных игр обязаны уплачивать налог на игорный бизнес.

Учитывая специфику такого вида деятельности, не все гостиничные комплексы и отели открывают собственные казино и залы игровых автоматов, предоставляя такую возможность арендаторам. Однако в этом случае доход гостиницы - это арендная плата, размер которой меньше выручки, полученной от проведения азартных игр и пари. Поэтому для тех организаций гостиничного бизнеса, которые заинтересованы в получении максимальной прибыли, более предпочтительны организация и оборудование игровой точки собственными силами.

В предлагаемой статье освещены особенности правового регулирования, проблемы учета и налогообложения проведения азартных игр на территории гостиничного комплекса, а также пути их решения с учетом разъяснений финансового и налогового ведомств и арбитражной практики.

Правовое регулирование

Одним из основных документов, регулирующих отношения в сфере гостиничного бизнеса, являются Правила предоставления гостиничных услуг в РФ <1>. Ими определено, что перечень и качество предоставляемых гостиницей услуг должны соответствовать требованиям присвоенной ей категории. Системой классификации гостиниц <2> предусмотрены обязательные требования к номерам и другим средствам размещения для определенных категорий гостиниц. Чем выше категория, тем существеннее критерий балльной оценки, который определяется оснащенностью и оборудованием гостиничного комплекса и спектром оказываемых услуг.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Правила предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 N 490.

<2> Система классификации гостиниц и других средств размещения, утв. Приказом Федерального агентства по туризму от 21.07.2005 N 86.

Казино и зал игровых автоматов наряду с рестораном, торговыми точками, автостоянкой, бассейном и спортивным залом относятся к числу объектов, наличие которых в гостинице или отеле согласно Системе классификации гостиниц повышает оценку их соответствия высокой категории.

Не стоит забывать о доходности игорного бизнеса. Так, в зависимости от региона и места установки, ежемесячная выручка от игрового зала на 10 игровых автоматов колеблется от 250 000 до 350 000 руб., налог с них по максимальной ставке составляет 75 000 руб. (по 7500 руб. с каждого игрового автомата). К числу иных расходов относится в основном оплата труда персонала, "зарплатные" налоги и арендная плата. Сумму таких затрат (с учетом налога на игорный бизнес) организации гостиничного хозяйства, имеющие собственные площади, могут минимизировать до 100 000 руб.

В приведенном расчете нами не учтены затраты на приобретение игрового оборудования, получение лицензии и иные организационные расходы, так как все они являются затратами капитального характера и окупаются, как показывает практика, до истечения срока использования игровых автоматов.

Как вид предпринимательской деятельности игорный бизнес привлекателен для любой организации. Однако, как и в любой другой сфере деятельности, в индустрии азартных игр и развлечений существуют проблемы и нерешенные вопросы. К их числу относится отсутствие федерального закона, регулирующего игорную деятельность, поэтому отношения в этой отрасли регулируются Гражданским и Налоговым кодексами, Законом о лицензировании <3>, а также нормативными актами субъектов РФ и иными подзаконными актами. В условиях такого правового пробела организаторы и участники азартных игр не всегда могут отстоять свои интересы в законном порядке. К чему это может привести, остается только предполагать.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Федеральный закон от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".

Очередной законопроект, принятый Госдумой в первом чтении 24.03.2006, вносит ряд ограничений на проведение азартных игр и, к сожалению, не решает всех имеющихся проблем правового регулирования игорного бизнеса. В такой ситуации можно предположить, что проект отправится на доработку и вряд ли будет принят к концу этого года.

А пока, для того чтобы проводить азартные игры в казино или зале игровых автоматов, необходимо:

- иметь лицензию на право организации и проведения азартных игр и пари;

- получить разрешение на размещение объектов игорного бизнеса (данное требование устанавливается органами власти муниципальных образований и городских округов);

- зарегистрировать объекты налогообложения и встать на учет по месту их нахождения (п. 2 ст. 366 НК РФ, Приказ Минфина России N 55н <4>).

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Приказ Минфина России от 08.04.2005 N 55н "О порядке постановки на учет налогоплательщиков налога на игорный бизнес".

Лицензирование

В настоящий момент вопрос лицензирования проведения азартных игр - один из неразрешенных и наиболее актуальных. Дело в том, что с 2005 г. и до настоящего времени получить лицензию на осуществление деятельности по организации азартных игр и пари не могут ни предприниматели, ни организации.

До внесения изменений в Закон о лицензировании данным вопросом занималось Федеральное агентство по физической культуре, спорту и туризму (Постановление Правительства РФ N 166 <5>). С июля 2005 г. были внесены соответствующие изменения, после чего частично утратило силу Положение о лицензировании деятельности по организации и содержанию тотализаторов и игорных заведений <6>, а функции контроля за игорной деятельностью были переданы налоговикам <7>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Постановление Правительства РФ от 06.04.2004 N 166 "Вопросы Федерального агентства по физической культуре, спорту и туризму".

<6> Положение о лицензировании деятельности организации и содержанию тотализаторов и игорных заведений, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.07.2002 N 525.

<7> Постановление Правительства РФ от 23.11.2005 N 693 "О внесении изменений в Положение о Федеральной налоговой службе".

Однако сам порядок получения лицензий разрабатывает не налоговая служба, а Минфин, который является уполномоченным органом исполнительной власти, осуществляющим нормативно-правовое регулирование организации и проведения азартных игр и пари <8>.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Постановление Правительства РФ от 21.12.2005 N 793 "Об уполномоченном Федеральном органе исполнительной власти, осуществляющем функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере организации и проведения азартных игр и пари".

С июля 2005 г. Законом о лицензировании отдельно выделены:

- организация и проведение азартных игр, в том числе с использованием игровых столов и иного игрового оборудования, в помещениях казино (деятельность казино);

- организация и проведение азартных игр и (или) пари, в том числе с использованием игрового оборудования (кроме игровых столов).

До настоящего времени финансовое ведомство не разработало нормативного акта, который определил бы порядок лицензирования, установил бы лицензионные требования и условия, а также перечень документов, представляемых для получения лицензии.

Поэтому заниматься игорным бизнесом вправе только те налогоплательщики, которые успели получить лицензию до 2005 г. Срок ее действия - 5 лет. В течение этого периода организаторы азартных игр могут не беспокоиться о действии полученных лицензий, так как переоформлять их не нужно. На это указано в Постановлении Правительства N 45 <9>. Аналогичные разъяснения были даны в Письме Минэкономразвития России от 26.07.2005 N 11268-АШ/ДО5: лицензии, выданные до вступления в силу изменений, действительны до истечения указанного в них срока, так как ст. 49 ГК РФ предусмотрено, что право юридического лица или предпринимателя осуществлять лицензируемый вид деятельности прекращается по истечении срока действия лицензии.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Постановление Правительства от 26.01.2006 N 45 "Об организации лицензирования отдельных видов деятельности".

Отметим, что ранее на проведение всех азартных игр как в помещении казино, так и в зале игровых автоматов (а также содержание тотализаторов и букмекерских контор) выдавалась одна лицензия. Поэтому требования и условия, предъявляемые к деятельности казино и игровых залов, были общими. Очевидно, новый порядок лицензирования направлен на ужесточение требований к деятельности казино. Однако до принятия соответствующего нормативного акта лицензионные условия осуществления деятельности одинаковы для всех игровых точек и заведений.

С этого года в большинстве городов и регионов наличие лицензии - необходимое, но не достаточное условие для проведения азартных игр. С 2006 г. игорное заведение и игровое оборудование могут находиться только в тех местах, где это разрешено органами местного самоуправления. В каких же точках можно установить игровое оборудование и входят ли в их число отели и гостиницы? Для ответа на этот вопрос обратимся к региональному законодательству.

Размещение игрового оборудования

В крупных городах, таких как Москва и Санкт-Петербург, установлен ряд довольно серьезных ограничений на размещение игорных заведений и игрового оборудования.

Например, Закон г. Москвы N 58 <10> запрещает открывать игорные заведения в жилых помещениях, зданиях органах государственной власти, на государственных и муниципальных предприятиях, а также в медицинских и образовательных учреждениях. Москвичи и гости столицы не смогут "испытать удачу" в общественных местах: на рынках, в магазинах, супермаркетах, метрополитене, зданиях вокзалов и аэропортов. Площадь помещений для проведения азартных игр должна составлять не менее 80 кв. м, а казино - не менее 400 кв. м.

     
   ————————————————————————————————
   

<10> Закон г. Москвы от 23.11.2005 N 58 "О размещении объектов игорного бизнеса на территории города Москвы".

Размещение объектов игорного бизнеса на территории Санкт-Петербурга с июля 2006 г. будет регламентировано адресным перечнем, который разработают городские власти. В него также не войдут жилые помещения, рынки, торговые комплексы, здания образовательных и медицинских учреждений, помещения учреждений культуры, остановки транспорта, метро и прилегающие к ним территории (Закон Санкт-Петербурга N 636-96 <11>).

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Закон Санкт-Петербурга от 19.12.2005 N 636-96 "О размещении объектов игорного бизнеса на территории Санкт-Петербурга".

Аналогичные требования к размещению объектов игорного бизнеса предъявляются в других городах и регионах (см., например, законы Тюменской <12>, Самарской <13> областей). Такие жесткие условия местных органов власти ставят многих организаторов игорного бизнеса за рамки закона. Тем не менее попытки оспорить эти требования и признать их не соответствующими законодательству РФ не всегда имеют положительный результат. Например, в Постановлении ФАС УО от 24.01.2006 N Ф09-6239/05-С1 суд признал доводы предпринимателя о нарушении его прав в игорном бизнесе обоснованными, а постановление органов местного самоуправления о размещении игровых объектов - недействующим.

     
   ————————————————————————————————
   

<12> Закон Тюменской области от 02.03.2006 N 448 "Об особенностях размещении объектов игорного бизнеса в Тюменской области".

<13> Закон Самарской области от 14.02.2006 N 8-ГД "О размещении объектов игорного бизнеса на территории Самарской области".

Однако в Постановлении от 12.04.2006 N 248пв05 Верховный Суд указал на то, что права лиц могут быть ограничены федеральными законами в той мере, в какой это необходимо для защиты интересов и прав других лиц. Одним из таких федеральных законов, по мнению арбитров, является Положение о лицензировании деятельности по организации и содержанию тотализаторов и игорных заведений. В нем одним из лицензионных требований является ограничение размещения игорных заведений в жилых помещениях, зданиях действующих образовательных и медицинских учреждений, а также в зданиях и помещениях организаций, осуществляющих культовую и иную религиозную деятельность. Таким образом, требования региональных законодателей небеспочвенны и базируются на нормах федерального закона, что не дает право заявителю признать их незаконными. На чью сторону встанет суд при повторном рассмотрении дела, предугадать сложно.

В отдельных регионах, например во Владимирской области <14>, запрещено открывать игорные заведения в домах отдыха и санаториях. Однако в отношении гостиниц и отелей такие ограничения региональным законодательством не предусмотрены. Поэтому в гостиничном комплексе (отеле), при наличии помещения и лицензии, азартные игры могут проводиться на законных основаниях.

     
   ————————————————————————————————
   

<14> Закон Владимирской области от 11.01.2006 N 3-ОЗ "Об организации и размещении игорных заведений и игровых автоматов на территории Владимирской области".

Однако перед тем как установить игровое оборудование, его надо зарегистрировать в налоговой инспекции не позднее чем за два дня до этого (п. 2 ст. 366 НК РФ). О том, в каком порядке игровое оборудование нужно поставить на учет и какие для этого требуются документы, разъясняется в ст. 366 НК РФ.

Регистрация игрового оборудования

С 2005 г. требования гл. 29 "Налог на игорный бизнес" НК РФ (в ред. Закона N 60-ФЗ <15>) обязывают организацию вновь устанавливаемые игровые объекты поставить на учет по месту их нахождения. Иными словами, игровые автоматы и столы как объекты налогообложения ставятся на учет в той налоговой инспекции, на территории которой они расположены. Их регистрация осуществляется налоговым органом на основании Заявления <16> (п. 3 ст. 366 НК РФ). В нем перечисляются все игровые столы и автоматы с указанием их номера и завода-изготовителя (Письмо Минфина России от 06.04.2006 N 03-06-05-03/11).

     
   ————————————————————————————————
   

<15> Федеральный закон от 30.06.2004 N 60-ФЗ "О внесении изменений в главу 29 НК РФ".

<16> Форма заявления утв. Приказом Минфина от 24.01.2005 N 8н "Об утверждении формы заявления регистрации объектов налогообложения налогом на игорный бизнес".

Обратите внимание: заявление может быть подано самим налогоплательщиком, его представителем или направлено по почте (п. 5 ст. 366 НК РФ). Однако, по мнению налоговиков, если заявление отправляется по почте, то днем представления заявления в налоговую инспекцию будет считаться фактическая дата его получения инспекторами (Письма от 03.11.2005 N 22-1-11/2029, от 28.07.2005 N 22-1-11/1449). Минфин считает, что этой датой является шестой день после отправки заявления (Письмо от 29.03.2006 N 03-06-05-03/09).

После представления документов налоговая инспекция в течение 5 дней с даты получения заявления обязана выдать налогоплательщику Свидетельство о регистрации <17>. Зарегистрировав объекты налогообложения, организаторы азартных игр обязаны встать на учет по месту их нахождения (п. 1 Приказа Минфина России N 55н). Для гостиничного комплекса или отеля это требование не актуально, так как игровые автоматы и столы устанавливаются на его территории и у организации нет обязанности повторно вставать на учет в качестве плательщика игорного налога. Сделать это на основании имеющихся сведений о налогоплательщике обязана налоговая инспекция (Письмо ФНС России от 15.02.2006 N ЧД-6-09/162@).

     
   ————————————————————————————————
   

<17> Форма свидетельства утв. Приказом Минфина России от 24.01.2005 N 7н "Об утверждении формы свидетельства о регистрации объекта (объектов) налогообложения налогом на игорный бизнес".

Регистрация изменений количества объектов налогообложения

В случае изменения количества игровых автоматов и столов организация обязана зарегистрировать этот факт в налоговых органах. Сделать это нужно не позднее чем за два рабочих дня до даты установки или выбытия каждого объекта налогообложения (п. 3 ст. 366 НК РФ). Для этого предусмотрена другая форма заявления, которая утверждена Приказом МНС России N ВГ-3-22/5@ <18>. В данной ситуации налоговики регистрируют не общее число игровых автоматов, а любые изменения их количества. Поэтому в заявлении налогоплательщик указывает только те объекты обложения налогом на игорный бизнес, которые подлежат установке (выбытию) (Письмо МНС России от 30.07.2004 N 22-1-14/1345).

     
   ————————————————————————————————
   

<18> Приказ МНС России от 08.01.2004 N ВГ-3-22/5@ "Об утверждении рекомендуемой формы заявления о регистрации изменений количества объектов налогообложения налогом на игорный бизнес".

С представлением заявления раньше двухдневного срока торопиться не стоит. В случае увеличения числа игровых автоматов придется заранее рассчитаться с бюджетом за еще не установленные объекты, а при их уменьшении у организации появляются незарегистрированные объекты налогообложения. А это грозит ей штрафом (за нарушение сроков регистрации игровых объектов и изменения их количества), который взимается в трехкратном размере ставки налога на игорный бизнес с каждого такого объекта (п. 7 ст. 366 НК РФ).

Налоговые органы обязаны в течение пяти рабочих дней с даты получения заявления от налогоплательщика о регистрации изменения количества объектов налогообложения выдать новое свидетельство о регистрации или внести соответствующие изменения в ранее выданное. Если организации выдается новое свидетельство о регистрации, то ранее выданное свидетельство изымается налоговым органом, а вновь выданному свидетельству присваивается новый номер (Письмо УФНС по г. Москве от 21.07.2005 N 18-08/1/51848).

Итак, после того как все организационно-правовые вопросы решены, перейдем к порядку налогообложения проведения азартных игр.

Особенности налогообложения

Один из основных вопросов, которыми задается бухгалтер гостиничного комплекса при налогообложении того или иного вида деятельности, заключается в возможности применения специального налогового режима: ЕНВД или УСНО. Они привлекательны для любой сферы деятельности, так как направлены на упрощение форм и процедур налогообложения, а также на снижение налоговой нагрузки. Однако гостиница, отель или курортный комплекс, организующий и проводящий азартные игры, в силу требований налогового законодательства не имеют права применять спецрежимы. Объясним почему.

Перевести на "вмененку" казино, игровой зал организация не может ввиду того, что ЕНВД уплачивается только с поименованных в гл. 26.3 НК РФ видов деятельности, в числе которых нет проведения азартных игр. Следовательно, в отношении данного вида деятельности налогоплательщик не вправе перейти на спецрежим (Письма УМНС по г. Москве от 17.11.2004 N 23-10/5/73808, от 24.06.2003 N 23-10/5/33654). Однако в отношении иных видов услуг, в частности предоставления помещений для временного размещения и проживания, розничной торговли, общественного питания, организация вправе уплачивать единый налог, так как Налоговым кодексом это не запрещено. При совмещении нескольких видов деятельности организация является плательщиком налога на игорный бизнес и единого налога на вмененный доход.

Аналогичная ситуация и с другим налоговым режимом - "упрощенкой". При этом гостиница не только не имеет права уплачивать единый налог с доходов казино или зала игровых автоматов, так как это запрещено пп. 9 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (Письма УФНС по Московской обл. от 17.02.2006 N 19-40-И/0191, УМНС по г. Москве от 26.02.2004 N 21-09/12342), но и не может применять этот спецрежим в отношении иных видов деятельности. Это объясняется тем, что "упрощенка" применяется в целом по организации, а не по отдельным видам деятельности. В этой ситуации налогоплательщик имеет право применять только традиционную систему налогообложения.

У читателя может возникнуть вопрос: следует ли организации, которая применяет "упрощенку" и решила заняться помимо гостиничного игорным бизнесом, переходить в принудительном порядке на общий режим? Ответ содержится в п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Согласно внесенным в него с этого года изменениям налогоплательщик при нарушении требований, установленных п. 3 ст. 346.12 НК РФ, утрачивает право на применение УСНО с начала того квартала, в котором имело место несоответствие указанным требованиям. Это означает, что для "упрощенца" проведение азартных игр может подпадать только под общий режим налогообложения.

Из вышесказанного следует только один вывод - азартные игры независимо от места и условий их проведения облагаются налогом в общеустановленном порядке. Однако все ли налоги и сборы их организатору следует уплачивать?

Для ответа на этот вопрос обратимся к понятию игорного бизнеса, установленному гл. 29 НК РФ, так как при отсутствии специального законодательства, регулирующего предпринимательскую деятельность в этой сфере, иного выбора налогоплательщику не предоставлено.

Все ли налоги нужно уплачивать

с доходов от азартных игр?

Как следует из ст. 364 НК РФ, проведение азартных игр и пари не связано с реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг. Тем самым у организации не возникает объекта налогообложения по НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ), а значит, у нее не возникают и налоговые обязательства по этому налогу независимо от формы приема ставок и выплаты выигрыша (пп. 8 п. 3 ст. 149 НК РФ, Письмо Минфина России от 27.05.2005 N 01-02-03/03-233). При отсутствии реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик также ничего не должен бюджету по налогу на прибыль, так как у него в этом случае нет налогооблагаемых доходов (ст. ст. 249, 250 НК РФ).

Данная норма закреплена п. 9 ст. 274 НК РФ, согласно которому при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы и расходы налогоплательщика, относящиеся к игорной деятельности. Это обязывает организацию вести обособленный учет таких доходов и расходов.

Распределение расходов должно быть осуществлено таким образом, чтобы в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль не были включены затраты, понесенные организацией в рамках видов деятельности, не участвующих при расчете налоговой базы по налогу на прибыль (Письмо ФНС России от 28.12.2004 N 02-5-11/178@). К таким затратам относятся зарплата обслуживающего игровое оборудование персонала и начисляемые с нее налоги, коммунальные и иные расходы в части, приходящейся на данный вид деятельности. Их следует исключить из расчета налога на прибыль гостиничного комплекса, но при условии, если применяется традиционная система налогообложения. Если гостиница или отель имеют площадь спальных помещений не более 500 кв. м и находятся на "вмененке", то раздельный учет расходов и доходов в этом случае необходим в управленческих целях и для объективной оценки показателей бухгалтерской отчетности собственниками и иными заинтересованными пользователями.

Несмотря на то что организаторы азартных игр освобождены от уплаты двух основных федеральных налогов, перед региональным бюджетом их налоговые обязательства не меньше задолженности по налогам и сборам в отношении иных видов деятельности. Причиной тому - налог на игорный бизнес, который уплачивается всеми организациями независимо от их формы собственности и местонахождения. Заметим, в отличие от других налогов гл. 29 НК РФ "Налог на игорный бизнес" никаких льгот налогоплательщикам в этой сфере деятельности не предоставляет.

Помимо налога на игорный бизнес гостиничный комплекс, проводящий на своей территории азартные игры, уплачивает:

- налог на имущество (со всего игрового оборудования и иных используемых в деятельности объектов основных средств);

- земельный налог (уплачивается в отношении тех земельных участков, права на которые зарегистрированы надлежащим образом);

- НДФЛ (с выплат, производимых физическим лицам);

- ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование (с выплат работникам);

- взносы в ФСС по страхованию работников от несчастных случаев;

- транспортный налог (при наличии зарегистрированных транспортных средств).

Все налоги и сборы из приведенного перечня знакомы бухгалтеру гостиничного комплекса, поэтому мы не будем останавливаться на порядке и особенностях их начисления и уплаты. Уделим внимание только НДФЛ, а точнее - порядку и правилам исчисления налога при выплате выигрыша игрокам. Рассмотрим вопрос: является ли в этой ситуации организация налоговым агентом и нужно ли ей представлять сведения о выплаченных игрокам суммах?

Кому уплачивать налог с выигрыша?

В общем случае организации, в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить и удержать с доходов налогоплательщика сумму налога, исполнив обязанности налогового агента, установленные п. 1 ст. 226 НК РФ. Однако п. 2 этой же статьи обязывает налогового агента исчислить и удержать налог в отношении всех доходов налогоплательщика, за исключением доходов, исчисление и уплата налога по которым производится налогоплательщиком. С доходов в виде выигрыша, выплачиваемого организатором азартных игр, лицо его получившее, обязано самостоятельно рассчитать и уплатить налог (пп. 5 п. 1 ст. 228 НК РФ). Поэтому организатор игорного заведения (казино или зала игровых автоматов) освобожден от обязанностей налогового агента по исчислению и удержанию налога с выплаченных доходов. Организации также не нужно вести учет выплаченных доходов и представлять сведения в налоговую инспекцию, так как данное требование ст. 230 НК РФ касается только налоговых агентов.

Налоговики с этим не согласны. По их мнению, организаторы азартных игр и пари обязаны сообщать в налоговые органы сведения о выигрышах, выплаченных гражданам (Письмо МНС России от 02.07.2004 N 22-1-15/1134). В обоснование своей позиции они приводят ту же ст. 230 НК РФ, которая устанавливает обязанность налоговых агентов вести учет доходов физических лиц и представлять сведения по окончании налогового периода.

Однако судьи не поддерживают налоговых инспекторов, указывая на то, что по отношению к получившим выигрыш лицам фирма не признается налоговым агентом и у нее нет обязанности вести учет доходов и представлять сведения в налоговую инспекцию по этим гражданам (Постановления ФАС СЗО от 06.06.2005 N А42-12936/04-27, от 16.06.2004 N А05-358/04-20, 10.03.2004 N А56-36529/03).

Подводя итог вышесказанному, отметим, что позиция судей наиболее близка требованиям налогового законодательства, и поэтому если физическое лицо получило выигрыш от участия в азартной игре, то оно обязано самостоятельно исчислить налог по ставке 13% и представить декларацию в налоговый орган по месту жительства (п. 1 ст. 229 НК РФ).

Далее рассмотрим особенности исчисления и уплаты налога на игорный бизнес, который является основным пополнением бюджета от деятельности казино и залов игровых автоматов.

Налог на игорный бизнес

Налог на игорный бизнес, как и любой другой налог, определяется элементами налогообложения:

- объектом налогообложения;

- налоговыми базой и периодом;

- налоговой ставкой;

- порядком исчисления и сроками уплаты налога.

Первичным из приведенного перечня является объект налогообложения, так как только при его наличии могут быть установлены все остальные указанные элементы. В частности, налоговая база представляет собой стоимостную характеристику объекта налогообложения, а налоговая ставка - это величина налоговых отчислений на единицу измерений налоговой базы (п. 1 ст. 53 НК РФ). Поэтому прежде чем приступить к расчету налога, нужно определиться с объектом налогообложения.

Объект налогообложения

При проведении азартных игр объектами налогообложения являются (ст. 366 НК РФ):

- игровые столы;

- игровые автоматы;

- кассы тотализаторов и букмекерских контор.

Для того чтобы рассчитать налог, надо правильно определить их количество. На практике в связи с нечеткостью формулировок этих объектов в Налоговом кодексе вопрос их количества зачастую приводит к разногласиям с контролерами. В сфере гостиничного бизнеса наиболее актуален вопрос определения количества игровых столов и игровых автоматов.

Первые из них устанавливаются в помещениях казино и характеризуются количеством игровых полей - специально оборудованных мест, за которыми проводится азартная игра с участием представителя игорного заведения (ст. 364 НК РФ). Количество самих столов подсчитать несложно, а вот как определить число игровых полей, от которого зависит сумма налога к уплате, в Налоговом кодексе не поясняется.

Следуя норме закона, вывод о количестве полей на игровом столе можно сделать только тогда, когда известно количество представителей игорного заведения (крупье), участвующих в игре на игровом столе. С практической точки зрения, руководствуясь данным правилом, логично предположить, что количество игр, проводимых одновременно на игровом столе, и число участвующих в них крупье являются взаимосвязанными величинами. Однако у налоговиков "своя методика" определения количества игровых полей. Например, московские налоговики считают, что стол для игры в "Блэк Джек" имеет два игровых поля. С таким мнением судьи не согласились. В Постановлении ФАС МО от 13.01.2006 N КА-А40/13309-05 они указали на то, что при определении количества игровых полей нужно учитывать конструкцию игрового стола. А согласно техническому паспорту стол для игры в "Блэк Джек" имеет одно игровое поле, что также подтверждается сопроводительными документами (накладными, счетами-фактурами).

Что касается игровых автоматов, в основном разногласия с контролерами вызывают те из них, которые позволяют участвовать в игре нескольким игрокам. К таким автоматам относятся игровые автоматы типа "Столбик" и "Ромашка", которые популярны как у населения, так и у организаторов азартных игр. По мнению налоговиков, в связи с тем что в одном автомате "Столбик" имеется четыре источника дохода, он представляет собой игровой комплекс, и налог с него нужно исчислять и уплачивать по четырем объектам налогообложения (точка зрения налоговиков в отношении игрового автомата типа "Ромашка" аналогична). На это, в частности, указано в Письмах УФНС по г. Москве от 03.03.2005 N 18-11/1/13105, МНС России от 27.08.2004 N 22-1-14/1475@. Однако суды по этому вопросу высказывались уже неоднократно в пользу налогоплательщиков, которые в данном случае уплачивали налог с игрового автомата, а не с игрового комплекса пропорционально количеству игровых мест, как этого требовали налоговики (Постановления ФАС ВСО от 06.03.2006 N А33-4354/05-Ф02-789/06-С1, ФАС ДВО от 02.02.2006 N Ф03-А04/05-2/4984, ФАС УО от 25.01.2006 N Ф09-6328/05-С1, ФАС МО от 12.12.2005 N КА-А40/12194-05). Арбитрами указано: во-первых, объектом налогообложения является не игровое место, а игровой автомат, во-вторых, игровой автомат как объект налогообложения признается независимо от возможности одновременной игры на нем нескольких лиц. Кроме того, доказывать обоснованность включения нескольких игровых мест в расчет налога на игорный бизнес, а также вину налогоплательщика в неполной уплате налога должен налоговый орган. Однако с учетом арбитражной практики шансов у налоговиков в этой ситуации не много.

Также заметим, что с вступлением в силу гл. 29 НК РФ налогом на игорный бизнес облагаются игровые автоматы с любым видом выигрыша (как с денежным, так и, например, с выигрышем в виде мягкой игрушки).

Налоговые ставки

Налог на игорный бизнес является региональным налогом, поэтому организации при его расчете должны применять ставки, установленные в том субъекте РФ, где зарегистрированы объекты налогообложения (п. 1 ст. 369 НК РФ). Если ставки налогов субъектами не установлены, то налог уплачивается по минимальным ставкам: за один игровой стол - 25 000 руб., игровой автомат - 1500 руб. Однако в большинстве субъектов РФ с этого года установлены максимальные налоговые ставки, по которым за игровой стол приходится ежемесячно уплачивать 125 000 руб., а за игровой автомат - 7500 руб. (например, Закон г. Москвы от 26.10.2005 N 50 "О ставках налога на игорный бизнес").

Налоговая база и порядок уплаты налога

После того как произведена установка игрового оборудования или его замена, организатору азартных игр нужно определиться с моментом начала уплаты налога.

Налоговые органы, исходя из п. 2 ст. 366 НК РФ, настаивают на том, что налог на игорный бизнес должен уплачиваться со дня регистрации объектов. Такую точку зрения не разделяют ни Минфин, ни судебные инстанции. Их вердикт - организатор азартных игр становится плательщиком налога с момента начала осуществления деятельность и получения дохода. Момент прекращения обязанности по уплате налога определяется в аналогичном порядке и связан с завершением игорной деятельности (Письма Минфина России от 23.12.2005 N 03-06-05-07/41, от 20.10.2005 N 03-06-05-07/35, Постановления ФАС ЦО от 26.01.2005 N А48-4855/04-13, ФАС СЗО от 31.01.2005 N А56-17264/2004, ФАС ВВО от 18.03.2005 N А38-6015-17/784-2004).

Для исчисления налога на игорный бизнес нужно знать, сколько объектов (игровых автоматов и столов) зарегистрировано и находится в игорном заведении. Их количество является налоговой базой для исчисления налога (ст. 367 НК РФ).

Чтобы рассчитать налог, нужно количество объектов одного вида, указанное в свидетельстве о регистрации, умножить на налоговую ставку, соответствующую данным объектам. Если, например, организация имеет игровые столы и игровые автоматы, то ей необходимо определить сумму налога по каждому из этих объектов, а потом полученные результаты сложить. Так как налоговым периодом по игорному налогу признается календарный месяц, то вышеописанный расчет производится по итогам каждого месяца. В случае если игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по данному игровому столу должна быть увеличена кратно количеству игровых полей (п. 1 ст. 370 НК РФ).

Пример. На первом этаже гостиницы "Астотрия" находится казино, в котором установлено 6 игровых столов, 5 игровых автоматов. Из 6 игровых столов 5 имеют одно игровое поле, а 1 стол - 2 игровых поля. В регионе установлены максимальные ставки налога.

Произведем расчет сумм налога за месяц отдельно по каждому виду объектов.

Сумма налога по игровым столам составит 875 000 руб. ((5 х 1 + 1 х 2) х 125 000 руб.).

Размер налога по игровым автоматам будет равна 37 500 руб. (5 х 7500 руб.).

Общая сумма налога при неизменном количестве всех объектов составит 912 500 руб.

При изменении количества объектов налогообложения Налоговым кодексом предусмотрен особый порядок расчета налога. Он зависит от того, когда новый объект установлен или демонтирован. Налоговый период в целях исчисления налога состоит из двух частей - с 1 по 15 число и с 16 числа до конца месяца.

Устанавливая объекты игорного бизнеса до 15 числа текущего налогового периода, налогоплательщик обязан уплатить налог по данным объектам в размере полной налоговой ставки. Если объекты устанавливаются после 15 числа текущего налогового периода, то налог уплачивается в половинном размере (п. 3 ст. 370 НК РФ). Соответствующий порядок установлен п. 4 ст. 370 НК РФ при выбытии объектов налогообложения. При этом в половинном размере налоговой ставки налог организация уплачивает до 15 числа, а в полном размере - после указанной даты текущего налогового периода.

Налог на игорный бизнес уплачивается по месту регистрации объектов не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим периодом (п. 2 ст. 370, ст. 371 НК РФ). В этот же срок предоставляется налоговая декларация.

С.А.Абрамов

Эксперт журнала

"Туристические и гостиничные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

25.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——