"Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 6

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ

В настоящее время необходимость разработки учетной политики бюджетного учреждения как документа, отражающего основные методы и способы учета хозяйственных операций, связана с реформами в бюджетной сфере. Изменение законодательства - процесс неизбежный, так как успешное функционирование любого государства предполагает совершенствование системы управления общественными финансами под воздействием социальных, политических и иных факторов. Как гласит народная мудрость, нет предела совершенству, поэтому в ближайшем будущем нас ожидает неоднократное усовершенствование основного нормативного документа по бюджетному учету. Так, практика внедрения и применения Инструкции N 70н <1> в 2005 г. выявила ряд недоработок или, другими словами, несовершенство этого документа. В 2006 г. Минфином России был подготовлен Приказ N 25н об изменениях этой Инструкции. Ввиду большого объема изменений (185 страниц печатного текста) Минюст России предпочел зарегистрировать новую (или новейшую) Инструкцию по бюджетному учету, нежели изменения в ней. В результате через год после внедрения новой Инструкции по бюджетному учету бюджетники получили ее новейшую редакцию. Но и она не является совершенным документом по бюджетному учету с точки зрения бухгалтера, так как Инструкция по бюджетному учету предусматривает ведение учета и по операциям кассового обслуживания бюджетов, и по операциям исполнения бюджета бюджетополучателями. Поэтому вниманию читателей предлагается материал, на основе которого бюджетные учреждения образования могут составить учетную политику.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 26.08.2004 N 70н.

Тем учреждениям, которые занимаются деятельностью, приносящей доход, и, следовательно, являются плательщиками налога на прибыль, НДС и других налогов, следует знать, что НК РФ содержит требования обязательного отражения некоторых аспектов учета доходов и расходов, определения налоговой базы в учетной политике. При этом, если учреждение по каким либо причинам не указало тот или иной метод либо способ учета, налоговые органы вправе применить наиболее выгодный для них (а не для учреждения) метод.

Грамотно составленная учетная политика - это девяностопроцентная гарантия успешного ведения бюджетного и налогового учета.

Основные требования к формированию учетной политики

Бухгалтерский учет организуется, прежде всего, в соответствии с требованиями Закона "О бухгалтерском учете" <2>, ст. 5 которого гласит: организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. Поэтому будем основываться на правилах составления учетной политики, закрепленных ст. 6 Закона "О бухгалтерском учете".

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

1. Учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета. В соответствии с названным Законом ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации. Ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер. Он же отвечает и за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной отчетности.

2. Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год.

3. Учетная политика может изменяться в случаях:

- внесения изменений и дополнений в законодательство РФ или нормативные акты органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета. По мнению автора, целесообразно отразить в учетной политике изменения, которые претерпела Инструкция по бюджетному учету в 2006 г., применительно к деятельности конкретного учреждения;

- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий своей деятельности. К существенному изменению деятельности организации можно отнести образование филиала или обособленного подразделения организации.

4. Принятая учреждением учетная политика обязательна для его обособленного подразделения.

5. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения в учетную политику должны вноситься с начала финансового года. Об изменениях в учетной политике на следующий отчетный год необходимо заявить в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Структура учетной политики может быть представлена в виде разделов и подразделов. Классический вариант учетной политики - два раздела: правила организации бухгалтерского (для бюджетных учреждений - бюджетного) учета и налоговая политика.

Отражению в учетной политике подлежат только те способы (методы) ведения учета (бухгалтерского или налогового), в отношении которых законодательство предоставляет организации право выбора или возможность самостоятельно их определять.

Организация бюджетного учета

Можно выделить основные направления данного раздела:

- рабочий план счетов;

- корреспонденция счетов;

- формы первичных учетных документов;

- порядок и сроки проведения инвентаризации;

- перечень лиц, имеющих право подписи на первичных документах;

- правила документооборота;

- технология обработки учетной информации;

- контроль за хозяйственными операциями;

- выдача денежных средств в подотчет;

- распределение накладных расходов.

В обязательном порядке в учетной политике утверждаются:

1. Рабочий план счетов бюджетного учета, в котором указывается перечень используемых учреждением синтетических и аналитических счетов. Это связано с наличием в новом Плане счетов большого количества позиций синтетических счетов, к которым, в свою очередь, открыто множество аналитических счетов. Из них только часть будет применяться конкретным учреждением.

Это стало актуальным с введением в действие Инструкции N 25н <3>, поскольку изменились номера счетов и уточнены некоторые их названия. В рабочем плане счетов целесообразно указать прежние номер счета и его название. При разработке плана счетов можно воспользоваться Таблицей соответствия счетов бюджетного учета Приказа Минфина России 25н Приказу Минфина России N 70н, размещенной на сайте Минфина России. Как следует из выступлений работников Минфина России, данное ведомство планирует выпустить письмо, в котором будет изложена концепция переходного периода на новейшую методологию бюджетного учета. Однако до сдачи полугодовой отчетности осталось не много времени, а методических рекомендаций по переходу на Инструкцию N 25н на сегодняшний день нет. Поэтому бухгалтерам бюджетных учреждений надо быть готовыми к тому, что решать технические вопросы по переходу на Инструкцию N 25н придется самостоятельно.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Инструкция по бюджетному учету, утв. Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н.

В обновленном Плане счетов, так же как и в прежнем, отсутствуют счета учета по некоторым операциям. Например, не предусмотрены счета для отражения полученных учреждением от сторонних организаций и физических лиц авансов. Соответствующие счета предусмотрены только для выданных учреждением авансов. Поскольку все получаемые учреждением средства считаются потенциальными неналоговыми доходами бюджета, полученные им авансы можно рассматривать как разновидность таких доходов. При необходимости возврата полученных ранее авансов такие выплаты можно показывать как расходы бюджета. Однако такой вариант связан с определенными трудностями.

Полученные авансы, по мнению автора, можно учитывать как уменьшение дебиторской задолженности по доходам путем введения в номер счета дополнительного уровня субконто или субсчета:

Дебет счета 2 201 01 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит счетов 2 205 02 660 (аванс) "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от собственности", 2 205 03 660 (аванс) "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг".

Для образовательных учреждений это актуальный вопрос по той причине, что они получают по договорам оказания платных услуг сумму единовременно, как правило, в начале года, а услуги оказываются в течение года.

Обратите внимание: в План счетов введен новый счет 0 210 03 000 "Расчеты по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств". Данный счет применяется для отражения наличных денежных средств в период, когда они уже списаны с лицевого счета учреждения, но еще не получены в кассу, а также в случае несовпадения указанных дней при обратной сдаче денег на лицевой счет. В 2005 г. этот порядок определялся совместным Письмом Минфина России и Федерального казначейства от 18.03.2005 N N 02-14-10а/462, 42-7.1-01/5.1-58, согласно которому для указанных целей временно применялся счет 0 306 00 000 "Расчеты по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов". Однако этот счет, как следует из его названия, должен применяться не бюджетными учреждениями, а органами Федерального казначейства.

Рабочий план счетов можно оформить как приложение к учетной политике.

2. Корреспонденция счетов по основным операциям финансово-хозяйственной деятельности учреждения. Новая редакция Инструкции разрешает (предоставляет право) главным распорядителям средств бюджета самостоятельно определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов по отдельным операциям деятельности учреждений, если таковая отсутствует в Приложении N 1, то есть в Корреспонденции счетов бюджетного учета (п. 9 Инструкции N 25н).

Кроме того, нелишним будет разработать на основе Приложения N 1 корреспонденцию счетов по основным операциям с учетом специфики деятельности конкретного учреждения. Такая корреспонденция счетов будет залогом успешного применения и внедрения Инструкции N 25н.

Основные вопросы, которые возникают у бухгалтеров образовательных учреждений по этому разделу учетной политики, связаны с приносящей доход деятельностью.

Особенности формирования в бюджетном учете себестоимости

платных услуг

Для верного формирования бюджетной отчетности учет необходимо вести, придерживаясь определенных правил. Часто возникает вопрос об отражении расходов по предпринимательской деятельности на счетах бюджетного учета с целью правильного составления Отчета о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121).

Согласно Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности (утв. Приказом Минфина России от 21.01.2005 N 5н) в разделе "Расходы" ф. 0503121 отражаются сведения о начисленных расходах учреждения. Раздел формируется на основании данных по аналитическим счетам счета 0 401 01 200 "Расходы учреждения" в разрезе кодов экономической классификации расходов, являющихся частью классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ).

В соответствии с установленным Инструкцией N 25н порядком учета расходов по внебюджетной деятельности расходы отражаются по дебету счета 2 106 04 340 и по мере сдачи заказчику продукции, работ, услуг списываются в дебет счета 2 401 01 100. Таким образом, расходы по предпринимательской деятельности не отражаются по счету 2 401 01 200 и не могут на основании данных этого счета быть показаны в разделе "Расходы" Отчета о финансовых результатах деятельности учреждения.

Письмом Минфина России от 05.09.2005 N 42-7.1-01/2.4-250 в порядок заполнения показателей ф. 0503121 были внесены уточнения в части порядка заполнения разделов "Доходы" и "Расходы" по внебюджетной деятельности. Указанным Письмом установлено, что в разделе "Расходы" по внебюджетной деятельности состав расходов по кодам операций сектора государственного управления формируется по данным аналитического учета (Многографной карточки) к счету 2 106 04 440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)" по кодам экономической классификации расходов.

От редакции. Более подробно о платных услугах и об отражении операций по ним на счетах бюджетного учета читайте в статье И. Шиндер "Платные услуги учреждений образования" в журнале "Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, с. 7.

(Продолжение следует)

Л.Максимова

Главный редактор журнала

"Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Подписано в печать

24.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——