"Финансовая газета", 2006, N 19

ЗЕМЕЛЬНЫЕ УЧАСТКИ:

ВКЛЮЧЕНИЕ В СОСТАВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

Земельные участки могут поступать в организацию путем приобретения за плату (по договорам купли-продажи), в качестве взноса в уставный капитал, по договорам мены, в результате реорганизации предприятия и другими способами. В любом случае земельные участки, находящиеся в собственности организации, принимаются к бухгалтерскому учету в составе основных средств (п. 5 ПБУ 6/01), если они не предназначены для перепродажи или исключительно для сдачи в аренду. В последнем случае земельный участок будет принят к учету соответственно как товар или как доходное вложение в материальные ценности.

Земельные участки принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, т.е. по сумме фактических затрат на их приобретение, включающих:

суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором купли-продажи;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением участка;

вознаграждение посреднической организации, через которую приобретен земельный участок;

государственную пошлину, уплачиваемую за регистрацию прав собственности на участок в размере 7500 руб. (пп. 20 п. 1 ст. 333.33 НК РФ, п. 1 ст. 11 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним");

суммовые разницы, возникающие в случае оценки обязательств по договору купли-продажи участка в условных единицах;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением земельного участка, например, проценты по кредиту, полученного с целью приобретения данного участка, начисленные до момента принятия земельного участка к бухгалтерскому учету, т.е. до момента государственной регистрации.

В соответствии с п. 1 ст. 130 ГК РФ земельные участки являются недвижимым имуществом, т.е. относятся к объектам недвижимости и подлежат государственной регистрации прав собственности. Кроме того, объектом купли-продажи могут быть только земельные участки, прошедшие государственный кадастровый учет (ст. 37 Земельного кодекса Российской Федерации).

Следует отметить, что согласно пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков не признаются объектами обложения НДС.

При поступлении земельного участка в качестве вклада в уставный (складочный) капитал первоначальной стоимостью его признается денежная оценка, согласованная учредителями. При поступлении в организацию земельного участка по договору дарения (безвозмездная передача) первоначальной стоимостью является текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (субсчет 1 счета 08). При поступлении земельного участка по договору мены первоначальная стоимость определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты.

Таким образом, при формировании первоначальной стоимости земельного участка на счете 08-1 собираются все затраты, понесенные организацией при приобретении участка, которые переносятся на балансовый счет 01-1 в момент государственной регистрации земельного участка.

Земельные участки не подлежат амортизации, так как не утрачивают своих потребительских свойств с течением времени (п. 17 ПБУ 6/01). После принятия на учет первоначальная стоимость земельного участка может изменяться только при переоценке основных средств, которая производится с целью определения их реальной стоимости.

В налоговом учете земельные участки не являются амортизируемым имуществом (п. 2 ст. 256 НК РФ). Расходы на приобретение земельных участков нельзя отнести и к материальным расходам, так как эти расходы носят капитальный характер (срок службы более 12 месяцев, стоимость более 10 000 руб.). Таким образом, списание расходов по приобретению земельных участков НК РФ не предусмотрено. При отнесении расходов на приобретение земельного участка в состав "Прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией" на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ возможно встретиться с непониманием налоговых органов и отстаивать свою позицию в арбитражном суде.

Ряд уточнений по поводу учета земельных участков коснулись организаций, перешедших (собирающихся перейти) на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН). Так, в связи с изменениями в гл. 26.2 и 26.3 НК РФ, внесенными Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ, с 1 января 2006 г. стоимость земельных участков не учитывается при определении остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов при переходе с общей системы налогообложения на упрощенную (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). При расчете остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, которая не должна превышать по данным бухгалтерского учета 100 млн руб., теперь учитывается только амортизируемое имущество.

Кроме этого с 1 января 2006 г. для организаций, перешедших на УСН и использующих в качестве объекта налогообложения "доходы минус расходы", стало невозможным увеличивать расходы на суммы, уплаченные при приобретении земельных участков (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Расходы на приобретение основных средств уменьшают налоговую базу по единому налогу (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), но земельные участки не отвечают требованиям гл. 25 НК РФ, согласно которым имущество относится к амортизируемому, и поэтому их нельзя включать в состав расходов.

Заметим, что земельные участки не являются объектом обложения налогом на имущество (пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ).

Н.Арбузова

Консультант КГ

"Что делать Консалт"

Подписано в печать

10.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——