"Акты и комментарии для бухгалтера", 2006, N 10

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ОТ 29.03.2006 N 03-03-04/1/297>

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 29.03.2006 N 03-03-04/1/297 вызвало у нас двойственное чувство. Понятно, что суммы, которые работник внес в кассу организации в целях компенсации произведенных им в личных целях телефонных переговоров, вряд ли могут быть включены в состав расходов организации. И если таковое случилось, то, по нашему мнению, налогоплательщик совершил ошибку, приведшую к недоплате налога, так как включил в состав расходов те суммы, которые включать не должен. Согласитесь, что ожидаемым в этой ситуации был ответ, обязывающий налогоплательщика в силу требований ст. 54 НК РФ сдать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль, доначислить налог и уплатить пени.

Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). В силу п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Однако Минфин России по какой-то причине в этом частном случае пошел навстречу налогоплательщикам и "изобрел" по сути новый способ исправления ошибок путем включения в доходы сумм, которые ранее были ошибочно включены в состав расходов. Средства, поступающие в кассу банка от работников или удерживаемые из зарплаты работников в зачет оплаты полной стоимости услуг связи, произведенной в пользу работников, для целей налогообложения прибыли признаются доходом банка и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном гл. 25 Кодекса, в случае если расходы по оплате услуг связи ранее были учтены при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, - к такому мнению пришел Минфин, чем и вызвал у нас некоторое смятение. Вывод, который напрашивается из Письма, вряд ли вытекает из норм законодательства о налогах и сборах. Исходя из него, если налогоплательщик включил ранее те или иные суммы в состав расходов, то суммы, которые он получит впоследствии в виде компенсации этих расходов, признаются доходом, если не включил - не признаются. Такой подход нельзя признать верным исходя из норм, содержащихся в гл. 25 НК РФ.

С одной стороны, позиция Минфина полностью соответствует интересам налогоплательщиков и, казалось бы, нет никаких оснований оспаривать ее. Однако с другой - спорность примененных в данном случае методологических подходов заставляет усомниться в том, что выводу, сделанному в Письме, уготована "долгая жизнь". И тогда организации, которые воспользовались "благами" этого Письма, ждут разочарования - им доначислят налог в отчетном (налоговом) периоде совершения ошибки и пени, исключив при этом, естественно, ошибочно включенные суммы в состав доходов. Таким образом, может сложиться ситуация, когда вместо одной ошибки у организации появятся две. Правда, ни к каким отрицательным для налогоплательщиков последствиям следование указаниям этого Письма не приведет, за исключением морального ущерба в виде указания в акте проверки на сделанную бухгалтерской службой ошибку. К ответственности по ст. 122 НК РФ привлечь налогоплательщика будет проблематично по той причине, что в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов). При наличии этого обстоятельства налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В связи с освобождением налогоплательщика от ответственности возникают два вопроса. Во-первых, какие разъяснения (адресованные конкретному налогоплательщику или независимо от адресата) могут служить основанием для освобождения от ответственности со ссылкой на пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ? Во-вторых, кто уполномочен давать такие разъяснения? Ответ на первый вопрос содержится в п. 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в котором указано, что к разъяснениям, упомянутым пп. 3 п. 1 ст. 111 Кодекса, следует относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При этом не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

Ответ на второй вопрос мы найдем в письмах, вышедших из-под пера финансового ведомства. Как указано в Письме Минфина России от 06.05.2005 N 03-02-07/1-116, должностными лицами, уполномоченными излагать официальную позицию Минфина России в письменных разъяснениях по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, являются Министр финансов Российской Федерации, его заместители, директор Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики и его заместители.

При исполнении законодательства о налогах и сборах налогоплательщики вправе учитывать позицию ФНС России, его территориальных органов (налоговых органов). Этот вывод сделал Минфин в Письме от 13.01.2005 N 03-02-07/1-1 на основе анализа пп. 6.3 п. 6 Положения о Федеральной налоговой службе, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506, в соответствии с которым Федеральная налоговая служба имеет право давать юридическим и физическим лицам разъяснения по вопросам, отнесенным к установленной сфере деятельности.

Н.В.Юрген

Эксперт журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

Подписано в печать

05.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——