"Налоговые споры", 2006, N 6

ЛЕС РУБЯТ - ЩЕПКИ ЛЕТЯТ

(ПО МАТЕРИАЛАМ РЕШЕНИЙ ПЕРВОЙ И АПЕЛЛЯЦИОННОЙ ИНСТАНЦИЙ

АРБИТРАЖНОГО СУДА КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ

ПО ДЕЛУ N А33-16826/2005)

ДЕЙСТВУЮЩИЕ ЛИЦА

Индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения (далее - индивидуальный предприниматель)

ИФНС по Ленинскому району г. Красноярска (далее - налоговый орган)

Арбитражный суд Красноярского края (далее - суд)

Апелляционная инстанция Арбитражного суда Красноярского края (далее - апелляционная инстанция)

ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО, ДЕЙСТВОВАВШЕЕ В СПОРНЫЙ ПЕРИОД (2003 - 2005 ГГ.)

Гражданский кодекс РФ

Налоговый кодекс РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2006 г.)

Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (утратил силу с 1 января 2005 г.)

Федеральный закон от 15.07.2000 N 99-ФЗ "О карантине растений"

Если бы в обычной жизни нам предложили приготовить бутерброды, но при этом в перечне продуктов отсутствовали бы хлеб, сыр и колбаса, мы бы очень удивились и призадумались, в чем кроется подвох. Когда речь идет о налогах, поводов удивляться может быть еще больше. Так, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и избравшие в качестве ее объекта доходы, уменьшенные на величину расходов, постоянно сталкиваются с проблемами из-за того, что перечень расходов, на которые можно уменьшить полученные доходы для целей налогообложения и которые приведены в ст. 346.16 НК РФ, ограничен.

В своих разъяснениях специалисты ФНС и Минфина России зачастую буквально толкуют данный в статье перечень, не допуская никаких отступлений и аналогий. Естественно, что такой позиции придерживаются и инспекторы на местах, проводящие налоговые проверки, а потому зачастую совершенно обоснованные и оправданные расходы не принимаются ими при исчислении единого налога. В большей степени это касается материальных и прочих расходов.

Мы расскажем о том, как одному предпринимателю пришлось в суде доказывать, что либо в процессе его предпринимательской деятельности он несет определенные расходы, либо деятельность эта теряет всякий смысл.

Пилите, Шура, пилите...

Индивидуальный предприниматель занимался оптовой продажей леса, в т.ч. и на экспорт. Для уплаты налогов он избрал УСН. В течение 2004 г. налоговая инспекция претензий налогоплательщику не предъявляла, однако по результатам камеральной налоговой проверки годовой декларации ему был доначислен единый налог. Дело в том, что проверяющие не приняли в уменьшение полученных доходов следующие виды понесенных предпринимателем расходов:

- оплату услуг фитосанитарной службы по выдаче карантинного сертификата на лесопродукцию;

- оплату услуг по погрузке лесопродукции в вагоны;

- оплату услуг по доставке лесопродукции покупателю;

- оплату услуг по копированию документов;

- экспортную таможенную пошлину.

По мнению налоговой инспекции, предприниматель, определяя сумму единого налога, не должен был учитывать вышеперечисленные расходы. Причина - исчерпывающий перечень расходов в ст. 346.16 НК РФ.

Крайне удивленный предприниматель обратился в вышестоящий налоговый орган за разъяснениями возможности уменьшения полученных доходов на произведенные расходы. Аналогичный запрос туда же направила и налоговая инспекция. Нетрудно догадаться, кого поддержало налоговое управление - конечно, нижестоящий налоговый орган.

Итак, поддержанная собственным управлением, налоговая инспекция занимала следующую позицию.

Расходы на транспортные услуги хотя и являются материальными, могут быть учтены для целей налогообложения только производителями продукции. В случае перепродажи товаров такие расходы продавца в качестве материальных не принимаются, так как налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оптовой торговли, учитывают транспортные расходы по правилам ст. 268 Кодекса. Но оптовики, применяющие упрощенку, не могут воспользоваться этой статьей, поскольку для них предусмотрен специальный пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, и в нем нет ссылки на ст. 268 Кодекса. По тем же основаниям не могут быть учтены в составе расходов и услуги по погрузке товара (лесопродукции) в вагоны.

Вывозная (экспортная) таможенная пошлина не может уменьшать полученные доходы, поскольку в пп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ говорится только о таможенных платежах, уплаченных при ввозе товаров на нашу таможенную территорию. Расходы на оплату услуг фитосанитарной службы по карантину растений и услуг по копированию также не предусмотрены перечнем расходов, установленным п. 1 ст. 346.16 Кодекса, поэтому и их нельзя учитывать при расчете налоговой базы по единому налогу.

Таким образом, налоговая инспекция приняла решение привлечь предпринимателя к налоговой ответственности и предложила ему уплатить сумму доначисленного налога, пени и штраф.

Нельзя выстрелить из ружья,

чтобы приклад не ударил в плечо

Предприниматель, конечно же, не согласился с указанным выше решением и ему ничего не оставалось, как обратиться в суд, где и доказывать, что спорные затраты являются неотъемлемой частью процесса закупки и последующей реализации лесопродукции. Проще говоря, надо было доказать то, что даже ребенку ясно: чтобы спиленные деревья стали товаром, который можно продать, их из леса надо как минимум вывезти.

Сначала предприниматель привел аргументы, опровергающие доводы налоговой инспекции о невозможности применения главы о налоге на прибыль, в частности ст. ст. 268 и 320 НК РФ, к расходам на транспортировку реализуемых товаров, и доказал, что расходы по транспортировке относятся к материальным расходам, которые на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ уменьшают доходы упрощенцев.

Если обратиться к п. 1 ст. 268 НК РФ, становится ясно, что при реализации покупных товаров доходы от реализации уменьшаются на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров. По условиям заключенных договоров на поставку лесопродукции в обязанности предпринимателя как продавца входила доставка ее покупателю, поэтому стоимость услуг по погрузке и доставке лесопродукции была включена в состав расходов в качестве услуг производственного характера, т.е. как материальные расходы. Свои выводы предприниматель подкрепил еще и тем аргументом, что продажная цена лесопродукции, на основании которой формировалась выручка (доход) от реализации, включала стоимость доставки до пограничной станции.

Учитывать же спорные расходы нужно по правилам, установленным в ст. 268 НК РФ для плательщиков налога на прибыль организаций. И вот почему.

В пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ говорится о том, что в состав расходов упрощенцев включаются материальные расходы. А в п. 2 этой же статьи указывается на то, что расходы, указанные в пп. 5, 6, 7, 9 - 21 п. 1 принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций, в т.ч. ст. ст. 254, 264, 268 НК РФ. Порядок учета материальных и прочих расходов при реализации товаров регулируется п. 1 ст. 268 НК РФ. А отсутствие в п. 2 ст. 268 ссылки на пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ говорит лишь о том, что ст. 268 НК РФ не применяется для определения суммы расходов по оплате стоимости приобретаемых товаров. Но ведь расходы по оплате стоимости приобретаемых для дальнейшей реализации товаров к расходам по самой этой реализации никакого отношения не имеют.

В аналогичном порядке, по мнению предпринимателя, должны приниматься и расходы на оплату услуг по копированию документов, выполненных сторонней организацией, поскольку данные услуги наряду с канцелярскими расходами и услугами связи необходимы для обеспечения хозяйственной деятельности, направленной на получение дохода.

Что касается фитосанитарной службы по карантину растений, то ее услуги необходимы при вывозе лесопродукции за пределы таможенной территории России. Именно фитосанитарная служба оформляет карантинный сертификат, а согласно пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Относительно вопроса о признании в составе расходов экспортной таможенной пошлины, уплаченной таможенным органам на основании грузовой таможенной декларации за вывоз лесопродукции, то здесь аргументы предпринимателя были следующие. Такая пошлина в силу пп. "ж" п. 1 ст. 19 Закона об основах налоговой системы, действовавшего в спорном периоде, являлась федеральным налогом. В свою очередь, суммы налогов и сборов уменьшают полученные упрощенцами доходы на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Вот такие, на наш взгляд, весьма убедительные аргументы привел предприниматель. Однако налоговая инспекция тоже не дремала и подала в суд встречное заявление о взыскании с предпринимателя штрафа. Заявление было принято судом к совместному рассмотрению в одном производстве с заявлением, поданным предпринимателем.

Во встречном заявлении налоговая инспекция привела те же доводы, которые она уже изложила в своем решении, и еще раз обратила внимание суда на то, что перечень расходов, установленный п. 1 ст. 346.16 НК РФ, является исчерпывающим, расширительному толкованию не подлежит, следовательно, расходы, прямо не перечисленные в данном перечне, не могут уменьшать налогооблагаемую базу при применении упрощенной системы налогообложения.

Вот уж воистину, что написано пером, не вырубишь топором! У торговца лесом эта поговорка может вызвать особенно грустную усмешку.

Победа здравого смысла

Изучив материалы дела, исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы сторон, арбитражный суд пришел к выводу, что решение налоговой инспекции не соответствует НК РФ, и принял решение об удовлетворении заявленных предпринимателем требований и об отказе в удовлетворении встречного заявления налогового органа.

Суд обратил внимание на то, что налогоплательщики, применяющие упрощенку, могут включить в состав расходов те расходы, которые удовлетворяют критериям, обозначенным в ст. 252 НК РФ, а именно - являются экономически обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода. По смыслу этой статьи экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется их направленностью на получение дохода, т.е. обусловленностью экономической деятельности налогоплательщика.

Суд установил, что спорные расходы на оплату услуг по копированию документов предприниматель понес не каприза ради, а в связи с тем, что он должен был представить копии документов в контролирующие органы, чтобы подтвердить заключение контракта на экспорт лесопродукции (они нужны банку, таможне, налоговой инспекции, фитосанитарной службе). Кроме того, предприниматель проводил валютные операции по контракту с инопартнером, т.е. опять же требовалось представлять документы в контролирующие органы, значит, копировальные расходы в ходе осуществления деятельности, направленной на получение дохода, были неизбежны.

В отношении услуг фитосанитарной службы суд заметил, что перевозка подкарантинной продукции, в данном случае леса, разрешается, если имеется фитокарантинный сертификат, удостоверяющий соответствие вывозимого леса требованиям правил и норм обеспечения карантина растений. Это требование содержится в ст. 8 Федерального закона о карантине растений. Без сертификата вывоз лесопродукции за пределы таможенной территории России просто невозможен.

Таким образом, оплата услуг фитосанитарной службы по карантину растений также экономически обоснованна, и понесенные расходы подлежат включению в состав расходов предпринимателя на основании ст. 264 НК РФ как расходы на сертификацию продукции.

Договоры с покупателями заключались на условиях DAF (поставка на границе), по которым продажная цена лесопродукции была сформирована с учетом стоимости доставки ее покупателям. Все расходы и все риски до момента доставки товара в страну назначения принимал на себя продавец, поэтому суд поддержал предпринимателя и в вопросе признания расходов по транспортировке леса до границы. Вывод суда был однозначным: включение предпринимателем оплаченных услуг сторонних организаций по доставке лесопродукции и погрузке ее в вагоны произведено обоснованно и правомерно на основании норм ст. ст. 268, 320 НК РФ. По вопросу уменьшения доходов на сумму уплаченной экспортной таможенной пошлины суд тоже занял сторону налогоплательщика.

В результате предприниматель сумел отстоять 393 062 руб. налога, 39 662,61 руб. пеней и 78 612,4 руб. штрафа, что для частного лица, согласитесь, не так уж и мало.

М.О.Барабанов

Генеральный директор

"Бюро налогово-правовых экспертиз"

г. Красноярск

Подписано в печать

04.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——