"Налоговые споры", 2006, N 6

КАК АУКНУЛИСЬ "ДОБРОВОЛЬНЫЕ" АВАНСОВЫЕ ПЛАТЕЖИ

Организация изменила учетную политику по налогу на прибыль и перешла с ежемесячной на ежеквартальную отчетность. Поскольку в Кодексе не указан способ расчета авансовых платежей при переходе с одного порядка учета на другой, организация воспользовалась алгоритмом, предложенным налоговым ведомством, и уплатила в I квартале самостоятельно рассчитанную сумму авансовых платежей по налогу. Однако местным налоговым органам такая самостоятельность не понравилась. Свою правоту организации пришлось доказывать в суде.

ПРИЧИНА СПОРА

С 1 января 2004 г. организация изменила порядок уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль. До этого она авансовые платежи уплачивала ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, а затем стала применять общеустановленный порядок, т.е. рассчитывать налоговую базу по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев. Спор с налоговой инспекцией возник из-за права организации самостоятельно исчислять суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в I квартале. В ходе камеральной проверки налоговой декларации за I полугодие 2004 г., представленной организацией по месту нахождения обособленного подразделения, налоговая инспекция обнаружила недоимку. По мнению налоговиков, занижение суммы налога к уплате по месту нахождения обособленного подразделения явилось также причиной неполной уплаты ежемесячных авансовых платежей в III квартале. В адрес организации было направлено требование об уплате недоимки. Не согласившись с решением налоговой инспекции, организация обратилась в суд.

     
   ——                      —¬               ——                     —¬
   |        ПОЗИЦИЯ         |——————> <——————|  ПОЗИЦИЯ ОРГАНИЗАЦИИ  |
   |   НАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИИ  |               |                       |
   L—                      ——               L—                     ——
   

     
                            ————————————————
   

Налогоплательщик не имел ---------------¬ Согласно гл. 25 НК РФ

права самостоятельно ¦ 871 033 руб. ¦ организация не обязана

исчислить ежемесячные L--------------- уведомлять налоговый

авансовые платежи, ---------------- орган об изменении

подлежащие уплате в порядка исчисления и

I квартале 2004 г. уплаты авансовых

О смене учетной политики платежей. При расчете

он должен был сообщить в ежемесячных авансовых

налоговый орган. платежей, подлежащих

Неверное исчисление уплате по месту

ежемесячных авансовых нахождения обособленного

платежей по налогу на подразделения в

прибыль, уплачиваемых в I квартале 2004 г.,

I квартале, привело к организация

тому, что авансовый руководствовалась

платеж за I полугодие Письмом МНС России от

уплачен не полностью. 04.02.2003

Кроме того, занижены N ВГ-6-02/151@. Сумма

ежемесячные авансовые ежемесячных авансовых

платежи III квартала. платежей была рассчитана

исходя из фактически

полученной прибыли в

сентябре, октябре и

ноябре 2003 г.

Организация использовала

данные Приложения N 5а

налоговых деклараций за

январь - сентябрь,

январь - октябрь,

январь - ноябрь.

¦

\¦/

     
                                            —————————————————————————
   

------------------------¬ ¦ Решение в пользу ¦ ¦ организации ¦ L---------------------- ———— ----------------------- ————

ПОЗИЦИЯ СУДА

В суде первой инстанции было установлено, что фактически спор между сторонами сводится к вопросу о том, имела ли организация право при переходе с 1 января 2004 г. на общеустановленную систему исчисления авансовых платежей исчислять самостоятельно ежемесячные авансовые платежи и отражать их в декларации за I квартал 2004 г. по строкам 110, 120 Приложения N 5а к листу 02.

В НК РФ нет указаний на то, какой способ расчета авансовых платежей в I квартале года необходимо выбрать при переходе с уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли за месяц на уплату авансовых платежей в общеустановленном порядке. Организация при расчете руководствовалась Письмом МНС России от 04.02.2003 N ВГ-6-02-151@, данный расчет проверен судом и признан правильным.

Начисленная за I квартал 2004 г. сумма авансовых платежей уплачена, задолженности по налогу перед бюджетом нет, в связи с чем решение налогового органа является необоснованным и не соответствует установленным судом фактическим обстоятельствам дела.

Решение изложено в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 03.02.2006 по делу N Ф03-А51/05-2/4808.

НАШ КОММЕНТАРИЙ

Первое, на что хочется обратить внимание читателей, - почему решение налогового органа о доначислении авансового платежа за II квартал и ежемесячных авансовых платежей III квартала признано необоснованным. Решение налогового органа неверно прежде всего из-за того, что ежемесячные авансовые платежи, которые налогоплательщик самостоятельно исчислил и уплатил в I квартале 2004 г., учитываются при расчете суммы авансового платежа по налогу на прибыль по итогам I квартала и полугодия (ст. 286 НК РФ). Если сумма ежемесячных авансовых платежей завышена, квартальный авансовый платеж будет меньше, и наоборот. Неверный расчет суммы ежемесячных авансовых платежей и их отражение в налоговой декларации само по себе не создает недоимку по итогам отчетного периода. Только если заявленные авансовые платежи не уплачены в бюджет, можно говорить о недоимке. То же самое относится и к ежемесячным авансовым платежам за III квартал. На момент окончания камеральной проверки налоговой декларации за I полугодие и вынесения решения налогового органа (ноябрь 2004 г.) подведены итоги 9 месяцев, т.е. рассчитан и уплачен авансовый платеж за 9 месяцев. Недоплата ежемесячных авансовых платежей в III квартале полностью компенсируется расчетом суммы, подлежащей уплате по итогам 9 месяцев. Получается, что претензии налогового органа формальны и вызваны желанием пополнить бюджет любыми способами. Как видно из дела, налоговая инспекция хоть и говорила о том, что налогоплательщик не может самостоятельно исчислять сумму ежемесячных авансовых платежей I квартала, но и сама никаких вариантов их расчета не предлагала. Вопрос о том, как же все-таки правильно рассчитать ежемесячные авансовые платежи I квартала при смене учетной политики, в суде не рассматривался.

Этот вопрос рассмотрим мы. Налогоплательщик выполнил требования Письма МНС России и использовал данные Приложений N 5а налоговых деклараций за январь - сентябрь, январь - октябрь, январь - ноябрь прошлого года. Логика налогового ведомства заключалась в следующем. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода. Так сказано в абз. 2 п. 2 ст. 288 НК РФ. По декларации за январь - сентябрь авансовый платеж уплачивается в октябре, по декларации за январь - октябрь - в ноябре, по декларации за январь - ноябрь - в декабре. Вроде бы все правильно. Но, по нашему мнению, способ, предложенный налоговым ведомством, не в полной мере соответствует требованиям п. 2 ст. 288 НК РФ. В абз. 2 этого пункта говорится о расчете ежемесячного авансового платежа за I квартал исходя из сумм, уплачиваемых в IV квартале предыдущего года. А далее в абз. 4 говорится о том, как правильно рассчитать ежемесячные платежи, уплачиваемые в IV квартале. Они принимаются равными 1/3 разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам 9 месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия. То есть базовой величиной для расчета авансов как за IV квартал прошлого периода, так и за I квартал текущего года, является финансовый результат III квартала прошлого отчетного периода (июль, август, сентябрь). Попробуем применить этот порядок к тем, кто отчитывается ежемесячно.

Пример. Организация, имеющая обособленное подразделение, в Приложении N 5а привела следующие данные. По декларации за январь - июнь к уплате в региональный бюджет начислено налога (строка 110) - 100 тыс. руб., по декларации за январь - сентябрь - 130 тыс. руб. Разница составила 30 тыс. руб. Сумма ежемесячного авансового платежа (IV квартала текущего налогового периода и I квартала следующего налогового периода) составит 10 тыс. руб. (1/3 х 30 тыс. руб.).

Сумма ежемесячного авансового платежа для уплаты в местный бюджет в I квартале рассчитывается аналогично.

Допустим, что сумма налога к уплате в региональный бюджет по декларации за январь - сентябрь составила 20 тыс. руб., по декларации за январь - октябрь - 8 тыс. руб., по итогам за январь - ноябрь - 15 тыс. руб. Получается, что суммы ежемесячных авансовых платежей, рассчитанные приведенным в примере способом, будут отличаться (а для некоторых организаций существенно) от сумм, полученных по итогам сентября, октября и ноября.

Учитывая, что НК РФ не дает алгоритма расчета ежемесячных авансовых платежей при переходе с ежемесячной на ежеквартальную отчетность, налогоплательщик вправе самостоятельно его определить, а значит, появляется возможность управлять налоговыми платежами. Это касается всех плательщиков налога на прибыль, принявших решение об изменении учетной политики в части исчисления авансовых платежей, а не только тех, кто имеет обособленные подразделения. Для страховки можно порекомендовать налогоплательщикам зафиксировать выбранный алгоритм в учетной политике, это снизит налоговые риски.

В заключение хотелось бы отметить, что при переходе в следующем году на ежемесячную отчетность и расчет ежемесячных платежей исходя из фактически полученной прибыли, налогоплательщик обязан уведомить налоговый орган о таком переходе до 31 декабря текущего года (п. 2 ст. 286 НК РФ). А вот о том, что нужно уведомлять налоговый орган о возврате на общий порядок исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль, в НК РФ ничего не говорится.

Подписано в печать

04.05.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——