"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 13

Вопрос: Наша организация - участник внешнеэкономической деятельности. Учетной политикой предусмотрено определение налоговой базы "по отгрузке". Должен ли остаток по счету 19, сформированный на 1 января 2006 г., участвовать в распределении НДС между ставками 0% и 18% в первом полугодии 2006 г. на общих основаниях или для данных сумм налога существует иной порядок предъявления к возмещению?

Ответ: "Входящий" НДС по экспортным товарам необходимо учитывать отдельно. Способ его учета нужно закрепить в учетной политике налогоплательщика (п. 10 ст. 165 НК РФ, в ред. Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ). В частности, "входящий" налог можно делить пропорционально выручке, полученной от экспортных и внутрироссийских операций. Напомним, что такая методика применяется при распределении налога по операциям, облагаемым НДС и освобожденным от налогообложения (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Все организации по состоянию на 31 декабря 2005 г. обязаны провести инвентаризацию кредиторской задолженности по товарам, работам, услугам, а также по основным средствам и нематериальным активам, принятым на учет до 1 января 2006 г.

Кредиторская задолженность, которая не содержит предъявленный организации НДС, должна быть выделена отдельно. Кредиторская задолженность, которая включает НДС, должна быть проанализирована в разрезе отдельных счетов-фактур и других документов, предусмотренных гл. 21 НК РФ. По каждому такому документу следует отдельно определиться в сумме задолженности и относящейся к ней сумме НДС, предъявленной поставщиками. Необходимо убедиться, что счет-фактура оформлен в установленном законодательством порядке.

На основании п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ все суммы налога, которые организации, признававшие в 2005 г. выручку "по отгрузке", не уплатили своим поставщикам до 2006 г., принимаются к вычету в течение первого полугодия 2006 г. равными долями.

Статьей 2 Закона N 119-ФЗ не предусмотрен особый порядок предъявления к вычету "входящего" НДС по экспортным операциям в переходный период. Следовательно, по мнению автора, суммы "входящего" НДС по экспортным операциям принимаются к вычету в течение первого полугодия 2006 г. в общеустановленном порядке. Налогоплательщик определяет сумму своей задолженности перед поставщиками, относящуюся к ней сумму НДС делит на 6 (если налоговый период - месяц) или на два (если налоговый период - квартал) и полученную сумму принимает к вычету в каждом налоговом периоде с января по июнь 2006 г.

Однако напоминаем, что согласно п. 3 ст. 172 НК РФ предъявлять НДС к вычету по материалам, товарам, работам и услугам, связанным с осуществлением экспортных операций, можно только после фактического осуществления экспорта и сбора всех документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. В этот перечень входят:

контракт (копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара;

выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица;

грузовая таможенная декларация (ее копия);

копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы России.

Исходя из норм ст. 2 Закона N 119-ФЗ суммы не оплаченного поставщикам "входящего" НДС по состоянию на 31 декабря 2005 г., приходящиеся на долю товаров (работ, услуг), реализованных в режиме экспорта в 2005 г., не могут быть предъявлены к вычету из бюджета до момента сбора необходимого пакета документов.

По мнению автора, суммы неоплаченного НДС, учитываемого на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям", субсчет "НДС по экспортным операциям" по состоянию на 31 декабря 2005 г. включается в базу переходного периода.

Начиная с 1 января 2006 г. сумма НДС, отраженная по состоянию на 1 января 2006 г. на счете 19, субсчет "НДС по экспортным операциям" в размере 1/6 (1/2) должна ежемесячно (ежеквартально) отражаться по дебету счета 19, субсчет "НДС по экспортным операциям отложенный" и кредиту счета 19, субсчет "НДС по экспортным операциям" в части суммы подтвержденной экспортной выручки.

Собрав все документы, предусмотренные п. п. 1 - 4 ст. 165 НК РФ, налогоплательщик предъявляет в налоговый орган налоговую декларацию по "нулевой" ставке НДС с указанием в ней суммы налоговых вычетов.

Сумма НДС, приходящаяся на долю выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, может ежемесячно предъявляться к вычету из бюджета.

Пример. Исходя из акта инвентаризации сумма неоплаченного НДС составляет 500 000 руб. При этом сумма НДС от экспортных операций - 120 000 руб., а сумма НДС от операций на территории Российской Федерации - 380 000 руб.

В январе 1/6 часть "российского" НДС в размере 63 333 руб. (380 000 / 6) предъявляется к вычету из бюджета, а 1/6 часть "экспортного" НДС в размере 20 000 руб. (120 000 / 6) - откладывается до момента сбора всех необходимых документов.

Установив равномерное распределение не оплаченного по состоянию на 31 декабря 2005 г. "входящего" НДС, законодатели не учли, что компания может погасить задолженность перед поставщиками раньше, чем к середине 2006 г., например в январе или в марте. Из буквального прочтения п. 10 ст. 2 Закона N 119-ФЗ следует, что вычет не оплаченного по состоянию на 31 декабря 2005 г. "входящего" НДС придется "растянуть" на полгода.

По мнению автора, исходя из п. 2 ст. 2 Закона N 119-ФЗ налогоплательщики, определяющие до внесения указанных изменений момент определения налоговой базы как день оплаты, включают в налоговую базу денежные средства, поступившие до 1 января 2008 г. в счет погашения дебиторской задолженности, возникшей до 1 января 2006 г. Налогоплательщики, определяющие налоговую базу "по отгрузке" уже уплатили суммы НДС в бюджет еще в момент возникновения у них дебиторской задолженности. Таким образом, погасив сумму кредиторской задолженности перед поставщиком, у поставщика возникает налоговая база по НДС в момент погашения его дебиторской задолженности, если он применял учетную политику "по оплате" (в случае, если он применял учетную политику "по отгрузке", сумма НДС уже была начислена к уплате в бюджет в 2005 г.). Следовательно, сумма НДС у поставщика уже начислена и уплачена в бюджет, что дает право организации-покупателю предъявить его к вычету из бюджета.

В соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за налоговые правонарушения, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют. Придание нормативному правовому акту обратной силы означает фактическое распространение его действия на правоотношения, возникшие до вступления этого акта в силу. Поскольку, погасив кредиторскую задолженность перед поставщиком в 2005 г., организация-покупатель, применяющая учетную политику "по отгрузке", имела право принять НДС к вычету в период погашения кредиторской задолженности, то, по мнению автора, она может это осуществить и в 2006 г.

Т.Веселова

К. э. н.,

начальник отдела

бухгалтерских и налоговых консультаций

ООО "ГРОСС-АУДИТ"

Подписано в печать

29.03.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——