"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 13

УЧЕТ АВТОТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ

Практически все организации имеют собственные автотранспортные средства для ведения хозяйственной деятельности.

Автомобиль - основное средство

В бухгалтерском и налоговом учете автомобиль признается основным средством, если выполнены следующие условия согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, с учетом поправок от 12.12.2005 N 147н:

срок полезного использования более 12 месяцев;

предназначен для использования в производстве продукции, для управленческих нужд либо для предоставления организацией во временное пользование;

организация не предполагает дальнейшую перепродажу данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

Амортизация по данному объекту основных средств начисляется в соответствии с правилами бухгалтерского (п. 17 ПБУ 6/01) и налогового учета (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В бухгалтерском учете автомобиль отражается по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). Первоначальная стоимость включает в себя все фактические затраты, связанные с покупкой машины, в том числе:

суммы, уплаченные в соответствии с договором поставщику, а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением;

таможенные пошлины и таможенные сборы;

невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемая в связи с приобретением основного средства.

Кроме основной суммы, уплаченной поставщику, в нее могут входить, например, затраты на установку сигнализации.

Новый автомобиль, как правило, комплектуется набором инструментов и принадлежностей (например, домкрат, насос, запасное колесо и т.п.). Все эти принадлежности уже включены в стоимость автомобиля и дополнительно приходоваться не должны.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 12.08.1994 N 938 (ред. от 12.08.2004) "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" организация должна в 5-дневный срок после покупки автомобиля зарегистрировать его в ГИБДД МВД России. Расходы, связанные с регистрацией, также включаются в первоначальную стоимость.

Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н (далее - Приказ N 147н) изменен порядок учета процентов по кредиту. В прежней редакции п. 8 ПБУ 6/01 предписывал включать в первоначальную стоимость проценты, начисленные до принятия основного средства к учету. Теперь порядок учета процентов регулируется только нормами Положения по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденного Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Такая поправка сближает бухгалтерский и налоговый учет, последний предписывает отнесение любых процентов к внереализационным расходам.

Фактические затраты, связанные с приобретением автотранспортного средства, за исключением НДС, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", суммы НДС, фактически уплаченные поставщикам при приобретении автотранспортного средства, учитываются на балансовом счете 19-1.

Возместить из бюджета НДС по приобретенному автомобилю организация может после принятия его к учету в качестве основного средства при условии оплаты и наличия счета-фактуры (п. 1 ст. 172 НК РФ). Документом, подтверждающим факт принятия автомобиля к учету, является акт о приеме-передаче основных средств по форме N ОС-1 (Постановление Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств").

Страхование

Организация должна застраховать приобретенный автомобиль. В обязательном порядке оформляется полис обязательного страхования гражданской ответственности (ОСАГО). Все остальные виды страхования (в случае угона, нанесения ущерба и т.д.) являются добровольными.

Обязательное страхование гражданской ответственности

Несмотря на то что расходы по страхованию гражданской ответственности являются обязательными и застраховать автомобиль его владельцы согласно п. 2 ст. 4 Федерального закона от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" (далее - Закон N 40-ФЗ) должны еще до регистрации машины в ГИБДД, включать их в первоначальную стоимость нецелесообразно. Ведь в этом случае списывать их в себестоимость придется через амортизацию в течение срока полезного использования автомобиля. Договор же обязательного страхования гражданской ответственности заключается на один год (ст. 10 Закона N 40-ФЗ). Поскольку в нормативных документах расходы по страхованию не указаны в числе включаемых в первоначальную стоимость, бухгалтеру следует их отразить в бухгалтерском учете в составе расходов будущих периодов на счете 97.

В затраты такие расходы списываются в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему изготовленной продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Пример 1. Организация 11 января 2005 г. застраховала гражданскую ответственность на автомобиль ВАЗ-2115. Сумма страховки составляет 5800 руб. (деньги перечислены 11 января 2005 г.). Страховка действует один год с 11 января 2005 г. по 10 января 2006 г.). В учетной политике организации установлено, что расходы будущих периодов списываются равномерно в течение срока, к которому они относятся.

В бухгалтерском учете произведенные расходы отражаются следующим образом:

Д-т 97, К-т 51 - 5800 руб. - отражена сумма перечисленного страхового взноса;

Д-т 20 (26, 44 и т.д.), К-т 97 - 327,42 руб. - отнесена на расходы сумма страховки за январь 2005 г. (5800 руб. : 12 мес. х 21 день : 31 день).

Далее ежемесячно в период с февраля по декабрь 2005 г.:

Д-т 20 (26, 44 и т.д.), К-т 97 - 483,33 руб. - списаны частично расходы по страхованию автомобиля.

В январе 2006 г. бухгалтер делает запись:

Д-т 20 (26, 44 и т.д.), К-т 97 - 155,91 руб. - отнесена на расходы сумма страховки за январь 2006 г. (5800 руб. : 12 мес. х 10 дней : 31 день).

В налоговом учете расходы на приобретение полиса ОСАГО включаются в состав прочих расходов (п. 2 ст. 263 НК РФ).

Если срок данного договора обязательного страхования составляет один год, то признание расходов по нему производится равномерно в течение срока действия договора (п. 6 ст. 272 и п. 2 ст. 318 НК РФ), т.е. в налоговом учете расходы будут признаваться так же, как в бухгалтерском (см. пример 1).

Если же организация использует кассовый метод, то признание расходов осуществляется в момент оплаты (п. 3 ст. 273 и п. 2 ст. 318 НК РФ). В рассматриваемом примере 1 вся сумма страховки может быть списана в расходы в январе 2005 г.

Добровольное страхование

При добровольном страховании транспортные средства страхуют на случай от угона или нанесения ущерба, противоправных действий третьих лиц, стихийного бедствия и т.п. Можно также оформить и страховку гражданской ответственности сверх лимитов по ОСАГО (п. 2 ст. 6 Закона N 40-ФЗ).

Бухгалтерский учет расходов по добровольному страхованию ведется в том же порядке, что и при обязательном страховании транспортных средств. Такие расходы отражаются на счете 97 и списываются на расходы в порядке, предусмотренном учетной политикой.

При налогообложении прибыли расходы по добровольным видам страхования имущества согласно п. 3 ст. 263 НК РФ включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

При использовании метода начисления суммы страховки признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором по условиям договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов.

Если уплата страхового взноса осуществляется разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора (п. 6 ст. 272, п. 2 ст. 318 НК РФ).

При использовании кассового метода признание расходов осуществляется в момент оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Необходимо отметить, что затраты по добровольному страхованию гражданской ответственности в расходах для целей налогообложения не учитываются (Письмо УМНС России по г. Москве от 18.09.2003 N 26-12/51429).

Учет автомобиля

Если организацией соблюдены условия, определенные ПБУ 6/01, то автомобиль принимается к учету в составе основных средств по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01).

При принятии автомобиля к бухгалтерскому учету в качестве основного средства оформляются акт приемки-передачи основного средства по типовой форме N ОС-1 и инвентарная карточка по форме N ОС-6, утвержденные Постановлением Госкомстата России N 7. Затраты до момента ввода автомобиля в эксплуатацию "собираются" на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 4 "Приобретение отдельных объектов основных средств".

Сформированная первоначальная стоимость автомобиля, подтвержденная документами, оформленными в установленном порядке, списывается с кредита счета 08-4 в дебет счета 01 "Основные средства".

Пример 2. По договору купли-продажи организация приобретает легковой автомобиль. Его стоимость по условиям договора составляет 944 000 руб. (в том числе НДС (18%) - 144 000 руб.). За регистрацию автомобиля в ГИБДД организация уплатила госпошлину в размере 500 руб.

Операции по приобретению автотранспортного средства отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т 08, К-т 60 - 800 000 руб. - отражена стоимость приобретения автомобиля по договору;

Д-т 19, К-т 60 - 144 000 руб. - отражен НДС по приобретенному автомобилю;

Д-т 08, К-т 51 - 500 руб. - отражена сумма уплаченной госпошлины;

Д-т 60, К-т 51 - 944 000 руб. - оплачен приобретенный автомобиль;

Д-т 01, К-т 08 - 800 500 руб. - введен в эксплуатацию приобретенный автомобиль по первоначальной стоимости (по форме N ОС-1);

Д-т 68, К-т 19 - 144 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по приобретенному автомобилю.

О порядке применения вычетов по НДС говорилось выше. Необходимо помнить, что право на вычет организация имеет только после того, как основное средство принято к учету в составе основных средств на счете 01 (при выполнении остальных условий, необходимых для вычета).

Для целей налогообложения прибыли автомобиль относится к амортизируемому имуществу (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества регулируется п. 1 ст. 257 НК РФ, согласно которому первоначальная стоимость автомобиля включает в себя расходы на его приобретение, доставку и доведение его до состояния, в котором автомобиль пригоден для использования (за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ).

Если организация приобретает автомобиль за счет заемных средств, то нужно помнить, что в налоговом учете (как и в бухгалтерском) в первоначальную стоимость автомобиля не включаются проценты, уплаченные организацией по предоставленным ей кредитам и займам. Такие расходы относятся к внереализационным (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) и принимаются в пределах норм, установленных ст. 269 НК РФ. Также в налоговом учете (в отличие от бухгалтерского) в первоначальную стоимость автомобиля не включаются расходы в виде суммовой разницы. Данные расходы в целях налогообложения относятся к внереализационным на основании пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Отдельно следует остановиться на налоговом учете расходов по оплате государственной пошлины.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ в первоначальную стоимость амортизируемого имущества не включаются суммы налогов, которые учитываются в составе расходов.

Согласно п. 1 ст. 333.16 НК РФ государственная пошлина - это сбор, взимаемый с лиц, указанных в ст. 333.17 НК РФ, при их обращении, в частности, в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий, т.е. госпошлина к налогам не относится. Следовательно, она должна быть учтена в составе первоначальной стоимости автомобиля.

Такое мнение высказывают представители налоговых органов в частных ответах на запросы налогоплательщиков. Данная позиция основана на том, что в п. 1 ст. 257 НК РФ предусмотрено включение в первоначальную стоимость объекта расходов, связанных с доведением объекта до состояния, в котором он пригоден для использования. Расходы по оплате госпошлины вполне можно отнести именно к таковым, так как без регистрации использование автомобиля невозможно.

Однако Минфин России в Письме от 30.03.2005 N 03-03-01-04/1-137 высказал другую точку зрения. Поскольку госпошлина относится к федеральным налогам и сборам на основании п. 10 ст. 13 НК РФ, ее нужно учитывать в составе прочих расходов по пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

(Продолжение см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2006, N 14)

Ю.Башинская

ЗАО "Госинкор-Лизинг"

Подписано в печать

29.03.2006

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——